La Sentenza n. 36575 del 10 novembre 2025 della Quinta Sezione Penale della Corte di Cassazione interviene su uno dei nodi più delicati della materia penal-fallimentare: l’individuazione del corretto perimetro applicativo della bancarotta fraudolenta documentale, con particolare riguardo al rapporto tra condotta materiale ed elemento soggettivo.

La pronuncia si colloca nel solco di un orientamento ormai consolidato, ma frequentemente disatteso nella prassi giudiziaria, secondo cui la mera irregolarità o mancanza delle scritture contabili non consente, di per sé, di affermare la sussistenza del dolo richiesto dall’art. 216 L. Fall., imponendosi invece una verifica puntuale della consapevole finalizzazione della condotta all’impedimento della ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari, ovvero al pregiudizio dei creditori.

Il caso esaminato dalla Suprema Corte offre l’occasione per ribadire, con particolare chiarezza, che la distinzione tra omessa tenuta e tenuta irregolare delle scritture contabili non ha carattere meramente descrittivo, ma incide in modo diretto:
– sulla qualificazione giuridica del fatto;
– sull’onere probatorio in ordine al dolo;
– sulla linea di confine tra bancarotta fraudolenta e bancarotta semplice documentale.

Il quadro normativo: artt. 216 e 223 L. Fall.

Ai sensi dell’art. 216, comma 1, n. 2, L. Fall.:

“È punito (…) l’imprenditore, che (…) ha sottratto, distrutto o falsificato, in tutto o in parte, con lo scopo di procurare a sé o ad altri un ingiusto profitto o di recare pregiudizi ai creditori, i libri o le altre scritture contabili o li ha tenuti in guisa da non rendere possibile la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari”.

L’art. 223 L. Fall. estende tale disciplina agli organi societari, stabilendo che:

“Si applicano le pene stabilite nell’art. 216 agli amministratori (…) di società dichiarate fallite, i quali hanno commesso alcuno dei fatti preveduti nel suddetto articolo”.

Dal dato normativo emerge con evidenza che la bancarotta fraudolenta documentale non è un reato di mera condotta, ma richiede un elemento finalistico che trascende la semplice violazione degli obblighi contabili. In difetto di tale elemento soggettivo, la risposta penale è confinata nell’ambito dell’art. 217 L. Fall. che presidia ipotesi colpose o comunque prive di fraudolenza.

La vicenda processuale e la decisione dei Giudici di merito

Nel caso sottoposto all’esame della Cassazione, la ricorrente, amministratrice formale di una società successivamente dichiarata fallita, era stata condannata per bancarotta fraudolenta documentale per avere, in concorso con amministratori di fatto, tenuto i libri e le scritture contabili in modo tale da impedire la ricostruzione del patrimonio e del movimento degli affari.

I giudici di merito avevano individuato la condotta incriminata:
– nella mancata conservazione e consegna delle scritture contabili relative agli anni 2007-2008;
– nella omessa tenuta della contabilità per il periodo successivo, sino alla cessazione della carica.

Quanto all’elemento soggettivo, la Corte d’Appello aveva ritenuto integrato il dolo sulla base di due argomenti principali:
a) la qualifica formale di amministratrice della imputata;
b) la sua consapevolezza dello stato di dissesto della società.

In tale prospettiva, la Corte territoriale aveva affermato che l’imputata, essendo cosciente delle difficoltà economiche, “doveva necessariamente raffigurarsi” che la mancata conservazione o l’omessa tenuta delle scritture potesse arrecare pregiudizio ai creditori, finendo così per aderire all’intento fraudolento degli amministratori di fatto.

Il nodo centrale: la distinzione tra omessa tenuta e tenuta irregolare

È proprio su questo nodo che la Cassazione innesta la propria censura.

La Corte ribadisce, in primo luogo, che la distinzione tra omessa tenuta e tenuta irregolare delle scritture contabili non è nominalistica, ma incide strutturalmente sulla fattispecie incriminatrice.

In particolare:
– l’omessa tenuta delle scritture integra la bancarotta fraudolenta documentale solo se frutto di una consapevole volontà diretta a impedire la ricostruzione del patrimonio, ovvero a recare pregiudizio ai creditori;
– la tenuta irregolare o inattendibile delle scritture configura la diversa ipotesi di bancarotta fraudolenta documentale “generica”, che presuppone, tuttavia, l’esistenza e il rinvenimento delle scritture stesse;
– in assenza di dolo, entrambe le condotte degradano nella bancarotta semplice documentale, connotata dalla colpa.

Nel caso di specie, la Corte rileva una inammissibile commistione tra le due fattispecie: a fronte di una contestazione formalmente riferita alla tenuta irregolare, i Giudici di merito hanno fondato la responsabilità su condotte di omessa custodia, mancata consegna e omessa tenuta, senza chiarire quale fosse la reale base fattuale della decisione.

Il dolo nella bancarotta fraudolenta documentale ed il divieto di presunzioni di responsabilità

La parte centrale della motivazione della Sentenza in commento è dedicata all’analisi dell’elemento soggettivo della bancarotta fraudolenta documentale, con una presa di posizione netta contro prassi argomentative che tendono a sostituire la prova del dolo con criteri presuntivi di responsabilità.

La Corte di Cassazione ribadisce che il dolo richiesto dall’art. 216, comma 1, n. 2, L. Fall. non può essere ricavato automaticamente:

– dalla qualifica formale di amministratore;
– dalla consapevolezza dello stato di dissesto o delle difficoltà economico-finanziarie della società;
– dalla mera assenza o incompletezza delle scritture contabili.

Tali elementi possono assumere rilevanza indiziaria solo se inseriti in un quadro probatorio coerente, idoneo a dimostrare che l’agente abbia agito con la coscienza e volontà di rendere impossibile la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari, ovvero con la finalità di arrecare pregiudizio ai creditori.

In questa prospettiva, la Corte stigmatizza l’utilizzo, da parte dei Giudici di merito, dell’espressione secondo cui l’imputata “doveva necessariamente raffigurarsi” il pregiudizio derivante dalla condotta contestata, osservando che tale formula è incompatibile con il dolo richiesto dalla fattispecie, traducendosi in una surrettizia imputazione per colpa.

Il principio di diritto ribadito è chiaro: la bancarotta fraudolenta documentale non tollera automatismi probatori, né consente di ritenere il dolo “in re ipsa” sulla base del ruolo ricoperto o del contesto economico dell’impresa.

Amministratore formale e amministratore di fatto: oneri probatori e limiti dell’estensione della responsabilità

Un ulteriore profilo di interesse della Sentenza riguarda il rapporto tra amministratori formali e amministratori di fatto, tema frequentemente al centro dei procedimenti per bancarotta documentale.

La Cassazione ribadisce che la mera attribuzione della qualifica formale non consente di estendere automaticamente all’amministratore “di diritto” le condotte ascritte agli amministratori di fatto. Anche in presenza di una gestione sostanzialmente eterodiretta, è necessario accertare:

– la concreta consapevolezza dell’amministratore formale circa le modalità di tenuta della contabilità;
– la sua partecipazione causale, anche solo morale, alla scelta di omettere o alterare la tenuta delle scritture;
– l’adesione all’intento fraudolento degli amministratori di fatto.

In difetto di tali elementi, la responsabilità dell’amministratore formale non può essere affermata sulla base di un generico obbligo di vigilanza, pena la trasformazione del reato doloso in una forma di responsabilità oggettiva, estranea al sistema penale.

La Corte sottolinea, inoltre, che l’eventuale inerzia dell’amministratore formale, ove non sorretta da dolo, può al più rilevare sotto il profilo della bancarotta semplice documentale o di diverse ipotesi colpose, ma non integra automaticamente la fattispecie fraudolenta.

L’errore logico-giuridico dei Giudici di merito e l’annullamento della Sentenza

Alla luce delle considerazioni svolte, la Cassazione ravvisa nella sentenza impugnata un vizio di motivazione rilevante, derivante dalla sovrapposizione tra fattispecie alternative e dalla mancata distinzione tra:

– condotte di omessa tenuta delle scritture;
– condotte di tenuta irregolare o incompleta;
– profilo oggettivo del fatto;
– profilo soggettivo della condotta.

I Giudici di merito hanno, infatti, fondato l’affermazione di responsabilità su un insieme eterogeneo di elementi, senza chiarire quale specifica condotta fosse stata ritenuta decisiva e, soprattutto, senza fornire una motivazione puntuale sull’esistenza del dolo in capo all’imputata.

Ne consegue l’annullamento della sentenza impugnata, con rinvio, affinché il Giudice del merito proceda a un nuovo esame, conforme ai principi enunciati, verificando in modo rigoroso sia la tipicità oggettiva della condotta sia la sussistenza dell’elemento soggettivo richiesto dall’art. 216 L. Fall..

Considerazioni conclusive e ricadute applicative

La pronuncia in commento si segnala per la chiarezza con cui riafferma alcuni principi di sistema, troppo spesso disattesi nella prassi applicativa in materia di reati fallimentari.

In particolare, la Sentenza ribadisce che:

– la bancarotta fraudolenta documentale non può essere ricostruita come reato di mera irregolarità contabile;
– la distinzione tra omessa tenuta e tenuta irregolare delle scritture contabili ha rilievo decisivo ai fini della qualificazione giuridica del fatto;
– il dolo non può essere presunto né desunto automaticamente dalla qualifica formale dell’agente o dalla conoscenza dello stato di dissesto;
– l’utilizzo del criterio del “non poteva non sapere” è incompatibile con i principi di legalità e colpevolezza.

Sul piano operativo, la Sentenza rafforza l’esigenza di un accertamento rigoroso e individualizzato della responsabilità penale, imponendo al Giudice di merito di distinguere con precisione le diverse condotte e di motivare in modo puntuale l’esistenza dell’elemento soggettivo.

In tal senso, la decisione contribuisce a delimitare l’area di applicazione dell’art. 216 L. Fall., preservandone la funzione di repressione delle condotte effettivamente fraudolente, senza estenderne indebitamente l’ambito a ipotesi riconducibili alla mera negligenza gestionale.

Nell’ordinamento successorio la libertà di disporre dei propri beni per testamento o per donazione non è assoluta ma incontra un limite preciso nella tutela dei legittimari, cioè di quei soggetti ai quali la legge riserva una quota minima del patrimonio del defunto. All’apertura della successione l’asse ereditario viene idealmente suddiviso in due parti: da un lato la quota di legittima, destinata inderogabilmente ai legittimari, dall’altro la quota disponibile, della quale il de cuius può liberamente disporre mediante testamento o atti di liberalità. La misura delle quote varia in base alla composizione della famiglia, ma in ogni caso la riserva a favore dei legittimari costituisce un limite insuperabile alla libertà testamentaria.

I legittimari sono individuati dalla legge nel coniuge o nella parte dell’unione civile, nei figli legittimi, naturali o adottivi e, in mancanza di questi, nei loro discendenti; in assenza di figli, sono legittimari anche gli ascendenti. A ciascuna di queste categorie è riservata una quota del patrimonio che, pur variabile nelle percentuali, è sempre sottratta alla disponibilità del de cuius.

Tuttavia, quando tale quota risulta lesa da disposizioni testamentarie o da donazioni compiute in vita, i legittimari possono reagire mediante l’azione di riduzione, ossia l’azione giudiziale volta ad accertare la lesione della quota di riserva rendendo inefficaci, nei limiti necessari, le disposizioni lesive, al fine di reintegrare la posizione dei legittimari attraverso la riduzione delle attribuzioni eccedenti la quota disponibile.

Anteriormente alla riforma introdotta dall’art. 44 della L. n. 182/2025, la tutela dei legittimari si configurava prevalentemente come una tutela reale. Infatti, una volta ottenuta la riduzione, il legittimario poteva conseguire la restituzione in natura dei beni donati o attribuiti per testamento in violazione della legittima. Invero, gli immobili restituiti tornavano liberi dai pesi e dalle ipoteche costituiti dal beneficiario, e, ricorrendone i presupposti, era possibile agire persino contro i terzi acquirenti dei beni donati, entro il termine di venti anni dalla trascrizione della donazione. In tal modo, la lesione della legittima veniva sanata attraverso il recupero materiale dei beni, anche a costo di incidere sull’affidamento dei terzi e sulla stabilità dei trasferimenti.

In tale quadro normativo interviene la riforma degli artt. 561 e 563 c.c. attuata dalla L. n.182/2025 (c.d. Legge Semplificazioni 2025). Gli artt. 561 e 563 c.c. disciplinano rispettivamente le modalità di restituzione dei beni a seguito della riduzione e gli effetti di quest’ultima nei confronti dei terzi. Nell’ottica di una tutela spiccatamente reale del legittimario l’art. 561 c.c. prevedeva, infatti, che gli immobili restituiti in conseguenza della riduzione tornassero liberi dai pesi e dalle ipoteche costituiti dal beneficiario della donazione o del legato. Il bene veniva dunque recuperato in natura e ripristinato dai vincoli successivamente imposti. 

L’art. 563 c.c. consentiva al legittimario leso di esercitare l’azione di restituzione anche contro i terzi acquirenti degli immobili donati dopo la morte del donante, in presenza del presupposto della trascrizione, della donazione e della successiva azione di riduzione. Di conseguenza, la prassi notarile e la giurisprudenza avevano evidenziato come tale assetto comportasse una notevole instabilità nel mercato immobiliare, poiché un immobile acquistato legittimamente poteva essere soggetto a restituzione per effetto di una domanda promossa anche molti anni dopo, a costo di incidere sulla stabilità dei traffici giuridici e sull’affidamento dei terzi. 

La riforma ha inciso in modo significativo. 

Il nuovo testo dell’art. 561 c.c. distingue ora tra beni provenienti da legato e beni provenienti da donazione. Nel primo caso, gli immobili restituiti restano, in linea generale, liberi dai pesi e dalle ipoteche costituiti dal legatario, salvo specifiche eccezioni legate alla disciplina della trascrizione. Diversamente, se il bene proviene da una donazione, i pesi e le ipoteche iscritti dal donatario restano efficaci anche dopo l’esito vittorioso dell’azione di riduzione. In tal caso, però, il donatario è tenuto a compensare in denaro i legittimari per il minor valore che il bene ha subito a causa di tali vincoli, nei limiti necessari a integrare la quota loro riservata. La medesima logica viene estesa anche ai beni mobili, sia iscritti in pubblici registri sia non iscritti. 

L’art. 563 c.c. ora prevede che la riduzione delle donazioni non pregiudica i diritti acquistati dai terzi ai quali il donatario ha alienato gli immobili ricevuti in donazione. In questo modo, il legittimario leso o pretermesso potrà far valere il proprio diritto alla reintegrazione della quota di legittima soltanto nei confronti del donatario (o, in caso di insolvenza di quest’ultimo, nei confronti del terzo acquirente a titolo gratuito dell’immobile già donato), esercitando una pretesa di natura meramente obbligatoria senza avere più la possibilità di acquisire la disponibilità del bene donato nella consistenza originaria che quest’ultimo aveva quando è uscito dal patrimonio del donante. Tale disciplina si applica in caso di circolazione degli immobili durante la vita del donante. 

Diversamente, dopo la morte del donante il conflitto tra legittimario leso o pretermesso e terzo avente causa dal donatario è regolato dalle norme sulla trascrizione. Infatti, l’art. 2652, 1° comma, n. 1 c.c., richiamato sia dall’art. 561 c.c. sia dall’art. 563 c.c., stabilisce che si deve trascrivere la domanda giudiziale di riduzione: quindi, stante la trascrizione di tale domanda, la sentenza di riduzione rende opponibile il diritto del legittimario al terzo (creditore ipotecario o acquirente) avente causa dal donatario se il diritto è stato acquistato dal terzo in base ad un atto trascritto o iscritto dopo la trascrizione della domanda di riduzione. Si viene, così, a creare una differente disciplina sulla circolazione degli immobili provenienti da donazione a seconda del momento in cui il diritto del terzo viene acquistato.

Quanto alla circolazione degli immobili provenienti da successione, l’art. 561 c.c. ha mantenuto fermo il c.d. effetto “purificatorio” della restituzione, riconoscendo al legittimario leso o pretermesso piena tutela nei confronti dell’erede e del legatario beneficiario della disposizione testamentaria lesiva della quota di legittima. La novella ha modificato, però, l’art. 2652, 1° comma, n. 8 c.c., riducendo da 10 a 3 anni il termine di opponibilità ai terzi della trascrizione della domanda di riduzione delle disposizioni testamentarie lesive della quota di legittima. Si registra, in questo modo, una ulteriore differenza di disciplina, sul piano della tutela del legittimario, tra circolazione degli immobili di provenienza donativa e circolazione degli immobili provenienti da successione.

Ancora, per evitare che il nuovo regime, fondato sull’esclusione della tutela reale nei confronti dei terzi, si applicasse in modo improvviso e penalizzante a situazioni già in corso, il legislatore ha previsto una disciplina transitoria specificamente riferita alle successioni aperte prima dell’entrata in vigore della riforma.

Nel sistema previgente, il legittimario poteva far valere l’azione di restituzione anche contro gli aventi causa del donatario entro venti anni dalla trascrizione della donazione e, attraverso l’atto di opposizione, era in grado di impedire il decorso di tale termine mantenendo indefinitamente aperta la possibilità di recuperare il bene in natura. Su questo assetto normativo si erano consolidate aspettative e strategie di tutela che il legislatore non ha ritenuto corretto sacrificare senza alcuna forma di salvaguardia.

Per tale ragione è stato introdotto un periodo transitorio di sei mesi dall’entrata in vigore delle nuove previsioni normative. Infatti, se la successione si è aperta prima di tale data, il legittimario conserva la possibilità di avvalersi della disciplina anteriore – e dunque di far valere una tutela reale anche nei confronti dei terzi acquirenti – solo se, entro questo termine semestrale, provvede a rendere manifesto il proprio interesse attraverso un atto formale, notificando e trascrivendo la domanda giudiziale di riduzione oppure un atto stragiudiziale di opposizione alla donazione. L’adempimento entro il termine di sei mesi ha l’effetto di “congelare” l’applicazione del nuovo regime e di mantenere in vita, per quel rapporto successorio, le regole precedenti: resta così possibile, ricorrendone i presupposti, chiedere la restituzione del bene anche agli aventi causa del donatario.

Diversamente, se il legittimario non compie alcun atto entro il termine previsto, anche per le successioni aperte prima della riforma trova applicazione la nuova disciplina. In tal caso, non si potrà più pretendere la restituzione del bene nei confronti dei terzi ma soltanto far valere una pretesa di natura patrimoniale volta a ottenere una compensazione in denaro dal donatario o, se questi è insolvente, dal suo avente causa a titolo gratuito nei limiti del vantaggio ricevuto.

Il termine di sei mesi non incide, dunque, sulla prescrizione dell’azione di riduzione, che resta decennale dall’apertura della successione, ma svolge una funzione diversa e più incisiva: segna il confine tra il vecchio e il nuovo sistema. Trascorso inutilmente, il legittimario perde definitivamente la possibilità di avvalersi della tutela reale e resta assoggettato al modello di tutela – per equivalente – introdotto dalla riforma.

Il nuovo assetto normativo segna, dunque, un passaggio netto dalla tutela reale alla tutela per equivalente. L’azione di riduzione continua a garantire la reintegrazione della legittima ma non è più finalizzata, se non in casi residuali, al recupero del bene in natura. Ciò che rileva è assicurare al legittimario un valore economico corrispondente alla quota che gli spetta. In questo modo si rafforza la stabilità dei trasferimenti e la posizione dei terzi e dei creditori che abbiano fatto affidamento su di essi, spostando il conflitto dal piano reale a quello meramente patrimoniale tra legittimario e donatario, o, in via sussidiaria, il suo avente causa.

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Il consenso informato rappresenta un presidio essenziale del diritto all’autodeterminazione terapeutica e costituisce, al contempo, il parametro attraverso cui valutare la correttezza della condotta del sanitario. 

L’Ordinanza n. 15079/2025 della Terza Sezione Civile della Corte di Cassazione offre un chiarimento ulteriore circa i presupposti per il riconoscimento del danno da lesione del diritto all’informazione, distinguendolo in modo rigoroso dal danno alla salute e collocandolo entro un sistema che esclude automatismi risarcitori.

La decisione si inserisce nel solco di un orientamento ormai consolidato: la violazione dell’obbligo informativo non comporta di per sé responsabilità, essendo necessario dimostrare che un’informazione adeguata avrebbe verosimilmente inciso sulla scelta terapeutica.

La vicenda clinica e la domanda risarcitoria

La controversia trae origine da una complessa sequenza di trattamenti oculari cui una paziente è stata sottoposta tra il 2007 e il 2010 per episcleriti recidivanti, discleriti e astigmatismo ipertropico. Nel tempo si sono resi necessari ulteriori interventi a causa dell’insorgenza di un’uveite e, successivamente, di una compromissione corneale che ha condotto al trapianto, senza tuttavia evitare un esito altamente invalidante con conseguente rilevante impatto psichico.

Ritenendo carente l’informazione fornitale, soprattutto in ordine ai rischi, alle alternative ed ai possibili esiti avversi, la paziente ha agito per responsabilità sanitaria contestando sia la correttezza degli interventi sia la lesione del diritto all’autodeterminazione.

Le decisioni di merito

Il Tribunale ha respinto integralmente la domanda, escludendo errori nell’esecuzione degli interventi. La Corte d’Appello ha confermato tale conclusione, pur riconoscendo l’inadeguatezza dell’informazione acquisita dalla paziente, ma ritenendola non decisiva poiché:

• non vi è stata prova che, se correttamente informata, la paziente avrebbe rifiutato gli interventi;
• non è stata allegata né dimostrata una specifica conseguenza pregiudizievole diversa dal danno biologico;
• il pregiudizio lamentato non ha superato la soglia dell’apprezzabilità richiesta per integrare il danno da lesione dell’autodeterminazione.

Questo assetto motivazionale sarà confermato dalla Cassazione, seppure con rilevanti precisazioni di ordine sistematico.

Il giudizio di legittimità

Nel ricorso per cassazione la questione dirimente ha riguardato la domanda di risarcimento del danno da lesione del diritto all’autodeterminazione, qualificata come conseguenza autonoma della violazione dell’obbligo informativo. 

La ricorrente ha dedotto la violazione degli artt. 115, comma 2, c.p.c., 2729 c.c. e 1223 c.c., sostenendo che la Corte d’Appello avesse erroneamente negato il danno sul rilievo del difetto di allegazione e di prova di un pregiudizio specifico.

Per la ricorrente tale pregiudizio si sarebbe concretizzato in una “maggiore sofferenza” psicologica, determinata dall’essersi trovata impreparata agli esiti inattesi e dal non aver potuto compiere una scelta consapevole. 

Tale sofferenza, a suo dire, costituisce un fatto notorio, essendo comunque ricostruibile in via presuntiva alla luce del numero degli interventi, della durata della vicenda sanitaria, della gravità dell’esito e dell’età della paziente.

La Suprema Corte ha rigettato integralmente il ricorso.

In primo luogo, la Cassazione ha confermato la correttezza della decisione della Corte d’Appello nell’escludere che la paziente avesse allegato in modo specifico un pregiudizio ulteriore, distinto dal danno biologico e non sovrapponibile alla mera lesione del diritto all’informazione. 

Il generico richiamo a turbamento e sofferenza soggettiva non integra l’onere allegatorio delineato dalla giurisprudenza (tra le altre, Cass. Civ. 24471/2020): tali espressioni descrivono la violazione in sé, non un danno-conseguenza, e non consentono alcuna individuazione del concreto pregiudizio risarcibile.

Il danno da lesione dell’autodeterminazione non è infatti configurabile in re ipsa, richiedendo la prova di un pregiudizio ulteriore, autonomo e apprezzabile.

La Cassazione ha aggiunto un ulteriore profilo, ritenuto assorbente. L’intera domanda risarcitoria della paziente si fondava sull’assunto secondo cui il peggioramento dell’occhio – fino alla sostanziale perdita della funzione visiva – sarebbe stato causato dagli interventi chirurgici.

Tale assunto è stato però radicalmente escluso dai giudici di merito sulla base delle risultanze istruttorie, in particolare della consulenza tecnica d’ufficio.

Ne deriva un punto decisivo: se il peggioramento clinico è estraneo agli interventi, anche il turbamento emotivo ad esso collegato non può essere causalmente ricondotto alla violazione dell’obbligo informativo.

In altre parole, il danno emotivo lamentato non è conseguenza della mancata informazione, ma dell’evoluzione patologica indipendente dall’operato del sanitario.

Senza nesso causale, quindi, la domanda risarcitoria resta priva di fondamento, indipendentemente dal contenuto dell’informazione ricevuta.

La Corte ha confermato dunque il rigetto della domanda risarcitoria, pur integrando e precisando la motivazione della Corte d’Appello, ed ha riaffermato un principio di fondo: il danno da lesione dell’autodeterminazione è configurabile solo ove siano allegati e provati un pregiudizio specifico ed il relativo nesso causale con la violazione informativa.

I principi affermati: nesso causale, consenso presunto e danno da autodeterminazione

L’Ordinanza n. 15079/2025 ribadisce che il difetto di informazione non configura un illecito “a responsabilità oggettiva”.

Per l’insorgenza dell’obbligo risarcitorio occorre sempre accertare:

1. la violazione dell’obbligo informativo;
2. un nesso causale tra tale violazione e un pregiudizio specifico del paziente.

Il ragionamento della Corte si articola su due piani:

• se il paziente deduce un danno alla salute deve dimostrare che, se informato, avrebbe rifiutato il trattamento lesivo;
• se deduce un danno da lesione dell’autodeterminazione deve allegare e provare un pregiudizio autonomo, diverso dal danno biologico.

La mancata informazione non può trasformarsi di per sé in fonte di responsabilità, pena lo svuotamento del requisito del nesso causale.

Il consenso presunto e i limiti delle presunzioni semplici

La Corte ha richiamato un’applicazione rigorosa del principio del consenso presunto, chiarendo che:

• non è consentito inferire la volontà negativa del paziente da valutazioni espresse ex post, quando sono già noti gli esiti del trattamento;
• non sono ammissibili presunzioni fondate sul “senno di poi” o su stati emotivi successivi al peggioramento clinico;
• non è sufficiente appellarsi ad un ipotetico “paziente ragionevole”: occorrono elementi individualizzati, riferibili alla concreta persona ed al momento della decisione.

Le testimonianze relative a sentimenti come ansia, rabbia o sconforto, maturati successivamente, non rappresentano fatti storici utili a ricostruire la volontà che il paziente avrebbe espresso ex ante.

Il consenso presunto è dunque un criterio utilizzabile solo in presenza di dati seri, specifici e coerenti, capaci di ricostruire la volontà effettiva, e non costituisce una clausola a favore del paziente.

Il danno da lesione del diritto all’autodeterminazione: struttura e limiti

Il danno da mancata informazione non coincide automaticamente con la violazione dell’obbligo informativo. Per essere risarcibile, il danno da lesione dell’autodeterminazione deve:

• derivare direttamente dalla privazione della libertà decisionale;
• concretizzarsi in un pregiudizio apprezzabile (angoscia, turbamento, sofferenza morale distinta dal danno biologico);
  essere causalmente connesso alla mancata informazione e non all’esito clinico dell’intervento.

La Corte ha rilevato che nel caso esaminato:

• il turbamento lamentato dalla paziente derivava dall’evoluzione patologica dell’occhio, non dagli effetti della mancata informazione;
• il peggioramento clinico era indipendente dagli interventi chirurgici;
• mancava dunque, in radice, il nesso causale tra omissione informativa e pregiudizio emotivo.

La domanda risarcitoria è risultata pertanto infondata non per assenza di un generico stato di sofferenza ma per mancanza dei requisiti strutturali del danno da autodeterminazione.

Conclusioni

L’Ordinanza n. 15079/2025 della Terza Sezione Civile della Corte di Cassazione conferma un approccio rigoroso alla responsabilità sanitaria derivante dalla violazione dell’obbligo informativo, precisando che il danno da lesione dell’autodeterminazione richiede un accertamento puntuale sia sul piano dell’allegazione sia su quello del nesso causale. 

La Suprema Corte ha ribadito che il paziente deve dimostrare non solo l’inadeguatezza dell’informazione ma anche l’esistenza di un pregiudizio concreto e distinto dal danno biologico, non desumibile automaticamente dalla mera violazione del diritto all’informazione né da stati emotivi maturati dopo l’aggravamento clinico. 

È inoltre necessario che tale pregiudizio sia causalmente collegato alla mancata informazione, circostanza esclusa nel caso di specie in cui l’evoluzione patologica risulta indipendente dagli interventi eseguiti.

La decisione precisa anche i limiti del consenso presunto, utilizzabile solo quando sia possibile ricostruire in modo affidabile la volontà che il paziente avrebbe espresso prima del trattamento senza fare ricorso a valutazioni retrospettive o presunzioni generiche. 

Quindi, l’Ordinanza in esame delinea un quadro sistematico nel quale l’autonomia decisionale del paziente viene tutelata attraverso un obbligo informativo effettivo e sostanziale, mentre il risarcimento del danno rimane ancorato alla prova rigorosa del pregiudizio e del nesso causale, evitando applicazioni automatiche o meramente formali del principio del consenso informato.

1. Premessa e svolgimento del processo

Le Sentenze della Suprema Corte nn. 22901, 23543 e 24031 del 22 agosto 2025 si collocano nell’alveo della complessa giurisprudenza in tema di esterovestizione, fenomeno consistente nella localizzazione meramente formale della sede fiscale di una società all’estero al fine di beneficiare di un regime tributario più favorevole. 

La vicenda ha riguardato la società portoghese Barry Towage e Offshore Serviço de Transporte Marítimo S.A. (di seguito “Barry”), con sede legale a Funchal (Madeira) e operante nel settore del rimorchio d’altura e dell’assistenza a piattaforme petrolifere.

Secondo le indagini della Guardia di Finanza (PVC 2012) la sede madeirense costituiva un mero “guscio formale”: la direzione effettiva sarebbe stata in Italia, a Brindisi, presso società riconducibili ai fratelli A.A. e B.B. L’Agenzia delle Entrate ha dunque contestato l’esterovestizione, qualificando la Barry come fiscalmente residente in Italia, con conseguente recupero di imposte dirette e IVA per gli anni 2005-2012, notificando atti impositivi ai due fratelli quali amministratori di fatto.

I contribuenti hanno impugnato gli avvisi sostenendo che la società svolgesse effettivamente attività in Portogallo, dove disponeva di rimorchiatori propri, 52 dipendenti, corsi di addestramento, riunioni societarie regolari e un’organizzazione stabile. I rapporti con le società italiane erano ricondotti a ordinari contratti di ship management^[1], tipici del settore marittimo. 

La Corte di Giustizia Tributaria della Puglia ha accolto gli appelli, escludendo la configurabilità dell’esterovestizione. L’Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione.

2. La decisione della Cassazione: i criteri per individuare la residenza fiscale

La Cassazione ha affrontato in primo luogo i criteri per l’individuazione della residenza fiscale societaria.

Il TUIR (D.P.R. n. 917/1986) ratione temporis prevedeva tre parametri alternativi:

1. sede legale, cioè il luogo indicato nell’atto costitutivo o nello statuto
2. sede dell’amministrazione, intesa come centro direttivo e decisionale dell’attività sociale
3. oggetto principale, vale a dire il luogo in cui si realizza prevalentemente l’attività caratteristica.

La riforma del 2023, in linea con la prassi internazionale e la giurisprudenza, ha sostituito tali criteri con: sede legale, sede di direzione effettiva e luogo di gestione ordinaria, valorizzando il radicamento economico e organizzativo delle società.

In questo quadro si colloca anche la presunzione di residenza prevista dall’art. 73, comma 5-bis, TUIR, che opera quando:

• la società estera è controllata, direttamente o indirettamente, da soggetti residenti
• oppure quando la maggioranza degli amministratori è composta da residenti italiani.

Tale presunzione, di carattere relativo, sposta l’onere della prova in capo al contribuente, che deve dimostrare l’effettivo radicamento all’estero della sede di direzione.

La Corte ha sottolineato come la nozione di “sede dell’amministrazione” coincida con quella di sede effettiva, intesa quale luogo in cui si svolgono concretamente le attività amministrative e direttive, dove si convocano le assemblee e da cui proviene l’impulso essenziale all’attività sociale.

Tale ricostruzione, secondo la Cassazione, è perfettamente coerente con la giurisprudenza unionale (Corte di Giustizia, Cadbury Schweppes, Planzer Luxembourg, Deister Holding), che ammette restrizioni alla libertà di stabilimento solo quando si è in presenza di costruzioni puramente artificiose, prive di effettività economica, finalizzate a conseguire un indebito vantaggio fiscale.

La Corte ha evidenziato come nel caso di specie fosse stata accertata la presenza di un insediamento reale in Portogallo, caratterizzato da:

• una sede sociale effettivamente operante a Funchal (Madeira)
• mezzi e maestranze (due rimorchiatori e 52 dipendenti con contratti e mansioni documentate)
• svolgimento di corsi di formazione e procedure di imbarco in Portogallo
• riunioni del CdA e assemblee dei soci tenutesi in loco
• remunerazione e tassazione in Portogallo dei redditi percepiti dagli amministratori.

In tale quadro, l’attività delle società italiane Interconsult e Acamar – pur riconducibili ai fratelli A.A. e B.B. – è stata qualificata come strumentale e accessoria, inserita in una prassi diffusa nel settore marittimo internazionale (c.d. ship management) e non sufficiente a dimostrare lo spostamento della sede effettiva in Italia.

Le Sentenze in commento hanno ribadito che l’accertamento deve fondarsi su un approccio sostanzialistico: non è sufficiente l’iscrizione al registro delle imprese di uno Stato estero né la mera localizzazione degli organi sociali, rilevando invece il luogo in cui vengono assunte le decisioni strategiche e dove sono radicate risorse materiali e umane. 

La Corte ha inoltre evidenziato che i contratti di ship management stipulati con società italiane non dimostravano lo spostamento in Italia del centro decisionale, trattandosi di strumenti tipici dell’industria marittima internazionale, volti alla gestione operativa delle navi ma non alla direzione strategica della società armatrice.

3. Libertà di stabilimento e costruzioni artificiose

Il cuore della vicenda esaminata dalla Cassazione non riguarda solo la corretta applicazione dei criteri interni di residenza fiscale, ma anche il bilanciamento con la libertà di stabilimento garantita dal diritto dell’Unione europea.

L’art. 49 del Trattato sul Funzionamento dell’Unione Europea riconosce infatti il diritto di ogni impresa a stabilirsi in un altro Stato membro ivi organizzando la propria attività economica, beneficiando delle condizioni di favore eventualmente previste dall’ordinamento locale. Tale libertà, come più volte ribadito dalla Corte di Giustizia (da Centros in poi), non può essere compressa dal sospetto che l’impresa persegua finalità di ottimizzazione fiscale, salvo che si dimostri l’esistenza di costruzioni puramente artificiose, prive di effettività economica e poste in essere al solo fine di eludere la normativa di uno Stato membro.

La Cassazione si colloca in linea con questo orientamento:

• da un lato, riconoscendo che il fenomeno della “esterovestizione” costituisce una forma di abuso del diritto che deve essere contrastata con strumenti efficaci, a tutela della base imponibile nazionale
• dall’altro, affermando che l’accertamento deve fondarsi su elementi oggettivi e verificabili, non potendo l’Amministrazione limitarsi a presunzioni generiche o a mere coincidenze formali.

Nelle Sentenze in commento la Corte osserva che la Barry non si presentava come una “scatola vuota”, bensì come un operatore effettivamente radicato a Madeira. La decisione conferma così che il concetto di “costruzione artificiosa” deve essere interpretato in senso rigoroso: solo quando l’entità giuridica sia priva di autonomia e ridotta a mero schermo formale può legittimarsi il disconoscimento della libertà di stabilimento e l’applicazione delle norme anti-abuso interne.

Da questo punto di vista, il richiamo della Cassazione alle pronunce della Corte di Giustizia risulta particolarmente significativo: la libertà di stabilimento non può essere compressa per via presuntiva ma soltanto in presenza di prove gravi, precise e concordanti circa la natura simulata dell’insediamento estero.

4. Giudicato penale e processo tributario: il superamento (parziale) del “doppio binario”

Un altro aspetto rilevante della vicenda riguarda la portata da attribuire alla sentenza penale di assoluzione pronunciata dalla Corte d’Appello di Lecce, con cui era stata esclusa la configurabilità dell’esterovestizione a carico di A.A. e B.B..

Tale pronuncia era stata ritenuta vincolante anche nel giudizio tributario sulla base del venir meno del cosiddetto “doppio binario”: in particolare, era stato affermato che, essendo stato accertato con sentenza irrevocabile che l’esterovestizione non sussisteva, anche le pretese impositive dell’Agenzia dovessero considerarsi caducate.

Nei ricorsi per cassazione l’Amministrazione ha contestato questa impostazione, sostenendo che:

• il giudice tributario conserva il potere-dovere di effettuare un accertamento autonomo
• l’art. 654 c.p.p. non consente di estendere automaticamente gli effetti del giudicato penale ai terzi e alle autorità tributarie
• l’art. 20 D.Lgs. 74/2000 ribadisce l’autonomia dei due procedimenti.

La Suprema Corte ha ritenuto la censura inammissibile in quanto il rigetto dei ricorsi trovava già autonoma giustificazione nella prima ratio decidendi, ossia l’accertamento della effettività della sede in Portogallo.

5. Implicazioni pratiche e prospettive applicative

Le Sentenze Cass., Sez. Trib., nn. 22901, 23543 e 24031 del 22 agosto 2025 offrono spunti di rilievo sia sul piano operativo sia su quello sistematico. 

Per l’Amministrazione finanziaria l’onere probatorio risulta sensibilmente innalzato: non è sufficiente richiamare la presenza di soci o amministratori residenti in Italia né valorizzare rapporti contrattuali con imprese nazionali; occorre invece dimostrare in modo puntuale la mancanza di effettività economica della sede estera. 

Per i contribuenti, la decisione conferma l’importanza di una solida documentazione societaria, contabile e organizzativa, idonea a provare l’insediamento e l’effettiva operatività all’estero: la libertà di stabilimento consente infatti scelte localizzative anche fiscalmente convenienti, purché basate su presupposti economici reali.

Un ulteriore profilo riguarda il rapporto tra processo penale e tributario: la Cassazione non ha fornito un’interpretazione generale del nuovo art. 21-bis D.Lgs. 74/2000, ma ha chiarito che la sentenza penale può assumere rilevanza probatoria senza però vincolare automaticamente il giudizio fiscale.

Nel complesso, viene ribadita la centralità della sostanza economica come criterio dirimente nella determinazione della residenza fiscale, interpretata la nozione di “costruzione artificiosa” in senso rigoroso e sottolineata la necessità di bilanciare la lotta all’abuso con la tutela della libertà di stabilimento.

In definitiva, le Sentenze delineano un paradigma capace di distinguere fra pianificazione fiscale lecita e abuso elusivo, rafforzando un sistema più coerente con le libertà fondamentali garantite dall’ordinamento unionale.

Lo Studio tradizionalmente assicura assistenza su tematiche particolarmente complesse sia nel Diritto Amministrativo che nel Diritto Civile ed in quello Penale collegato: per questo motivo sono stati implementati gruppi di lavoro specializzati (“focus team”: Spazio Ambiente, Spazio Appalti, Spazio Edilizia, Spazio Patrimoni), composti da esperti nei tre principali rami del diritto, che garantiscono la gestione interdisciplinare delle questioni che il cliente pubblico e quello privato propongono.

Di seguito, a titolo esemplificativo, una selezione di casistiche seguite dallo Studio nel primo semestre del 2025 in ambito amministrativo e civile.

Diritto Amministrativo: appalti pubblici

Tra i tanti incarichi prestigiosi in tema di appalti pubblici affidati allo Studio (in cui opera il team specializzato Spazio Appalti) nel 2025 spiccano la preparazione e la gestione di numerose procedure ad evidenza pubblica in favore di Amministrazioni e assegnatarie di ingenti fondi PNRR e, soprattutto, delle attività correlate all’organizzazione ed alla gestione dell’evento di rilevante portata internazionale^[1] “Giochi Mondiali Invernali Special Olympics Torino 2025”. 

La Fondazione “Comitato Organizzatore dei Giochi Mondiali Invernali Special Olympics Torino 2025” ha infatti scelto la comprovata esperienza dello Studio per l’assistenza ed il supporto al RUP finalizzati alla realizzazione delle Special Olympics Torino 2025.

L’incarico allo Studio è partito da “zero” (analogamente a quanto avviene per altre P.A.), e quindi il team di Spazio Appalti ha predisposto l’iscrizione e l’abilitazione della Fondazione agli applicativi ANAC (Portale AUSA, FVOE 2.0., PCP, ecc.) ed alle varie Piattaforme di Approvvigionamento Digitale (come il Portale Acquisti in rete gestito da Consip S.p.A.), nel rispetto della digitalizzazione del ciclo di vita dei contratti pubblici introdotta con il D.Lgs. n. 36/2023; inoltre, ha curato, con una Stazione Appaltante partner, lo svolgimento di tutte le procedure che non potevano essere gestite direttamente dalla Fondazione in quanto soggetto non qualificato.

I Professionisti specializzati di Spazio Appalti hanno predisposto tutti i documenti (Bandi e Disciplinari di gara, ecc.) necessari per l’affidamento dei servizi e delle forniture, assistendo i tecnici nella redazione dei Capitolati speciali e le Commissioni giudicatrici, ed hanno predisposto i contratti curandone la fase esecutiva.

Un altro incarico di rilievo del 2025 ha riguardato la consulenza giuridica di natura tecnico-amministrativa in favore di una primaria Azienda Ospedaliera nella procedura di PPP per la realizzazione di una nuova Città della Salute e della Scienza^[2].

Lo Studio ha supportato il RUP della procedura e la Direzione Generale dell’AOU nella predisposizione e nella revisione di tutta la documentazione necessaria per l’espletamento di una procedura molto complessa, con concessione di grandissimo valore (circa un miliardo e duecento milioni di euro), e nella redazione delle risposte ai numerosi quesiti presentati da primari operatori economici, adiuvando la Direzione Generale nella gestione dei rapporti con le Autorità competenti, tra cui ANAC, Regione ed altri Advisor.

Inoltre, nel 2025 lo Studio ha assistito diversi operatori economici nella predisposizione di proposte di PPP (concessioni di parcheggi multipiano, ristrutturazione spazi pubblici, impianti sportivi di rilevanti dimensioni) mediante redazione delle bozze di convenzioni e revisione di tutta la documentazione necessaria, e supporto nella partecipazione alla gara bandita dall’ente concedente.

Tra i numerosi giudizi seguiti, particolare rilievo assume l’attività svolta in favore di importanti Centrali di Committenza regionali, assistite in varie controversie con riguardo – tra l’altro – all’impugnazione di provvedimenti di esclusione e di aggiudicazione da parte dei concorrenti, nonché tutte le questioni connesse, quali la verifica di anomalia dell’offerta, l’applicazione del soccorso istruttorio, la corretta imputazione dei costi della manodopera ed altri profili di particolare complessità tecnica e giuridica.

Un recente incarico di rilievo per lo Studio è il patrocinio prestato a favore di una primaria agenzia nazionale per il lavoro in un importante contenzioso concernente una gara, indetta da una nota Azienda Sanitaria piemontese, dal valore di quasi cento milioni di euro. La procedura ha assunto carattere di eccezionalità poiché, in ben cinque lotti, quattro operatori economici hanno conseguito lo stesso punteggio tecnico ed economico e, pertanto, l’aggiudicazione di ciascun lotto è stata determinata attraverso il ricorso al sorteggio, sollevando numerosi interrogativi sul legittimo operato della Commissione giudicatrice.

Tra i giudizi di maggiore complessità e rilievo a livello nazionale spicca altresì l’attività svolta in favore di un primario operatore economico del settore della mobilità urbana, regolarmente assistito in tutte le questioni inerenti ai contratti pubblici. Di recente, lo Studio ha conseguito un importante risultato innanzi al T.A.R. Sicilia, ottenendo l’annullamento del provvedimento di esclusione disposto nei confronti della suddetta Società all’esito del sub-procedimento di verifica dell’anomalia dell’offerta.

Infine, lo Studio ha organizzato anche quest’anno seminari formativi (in modalità webinar e/o in presenza) per illustrare la continua evoluzione della disciplina del Codice dei contratti pubblici.

Diritto Amministrativo: la funivia del Mottarone

Tra gli incarichi ricevuti dalle Pubbliche Amministrazioni si distingue per delicatezza e complessità quello concernente la ricostruzione della funivia del Mottarone.

Infatti, a seguito del grave incidente avvenuto nel corso del 2021 che ha determinato la chiusura dell’impianto di risalita, sono state avviate interlocuzioni tra Comune, Ministero del Turismo e Regione Piemonte per stipulare un accordo, ai sensi dell’art. 15 della L. n. 241/1990, al fine di disciplinare le modalità di erogazioni dei fondi per la ricostruzione della funivia e per gli interventi finanziabili, ed individuare la procedura attraverso cui l’Amministrazione comunale dovrà selezionare l’affidatario dei lavori.

Lo Studio, in primo luogo, ha verificato l’effettiva titolarità delle aree su cui sorgeva l’impianto e dell’impianto stesso; quindi, sono stati eseguiti approfondimenti circa i vincoli persistenti sul Mottarone, da cui non è possibile prescindere per la corretta individuazione degli interventi da effettuare, e le tipologie di procedure da seguire per la ricostruzione e la gestione del nuovo impianto.

Ad oggi l’accordo è completo e si attende esclusivamente la sua sottoscrizione.

Diritto Amministrativo: lo sviluppo urbanistico di un campus universitario ed altri esempi

Lo Studio, come sempre, anche nel 2025 ha assistito svariate decine di enti locali per la predisposizione di normative di varianti urbanistiche, titoli edilizi complessi e convenzionati e valutazioni ambientali, nonché nel relativo contenzioso.

Quest’anno spicca in particolare l’assistenza prestata a una prestigiosa Università piemontese in occasione della realizzazione di un nuovo campus.

Il team di Spazio Edilizia ha affiancato i tecnici dell’Ateneo nelle interlocuzioni con il Comune competente e con altre Autorità fornendo supporto specialistico per la predisposizione dei documenti e degli elaborati necessari per eseguire l’intervento. L’incarico rivestiva particolare delicatezza poiché legato a finanziamenti vincolati a scadenze stringenti, finalizzati a potenziare le strutture ed ampliare l’offerta formativa dell’Università.

Un aspetto cruciale dell’attività ha riguardato il supporto nella redazione del PTE (Piano Tecnico Esecutivo) e la gestione delle problematiche connesse alla variante del PRGC, indispensabile per consentire l’esecuzione del progetto in conformità al PTE elaborato dall’Università. Infatti, la realizzazione del nuovo campus necessitava la riprogrammazione urbanistica dell’area interessata dall’intervento da parte del Comune, da attuarsi in sinergia con l’Università, per potenziare i collegamenti con il trasporto pubblico locale e con le piste ciclabili cittadine, al fine di agevolare gli studenti nel raggiungimento dei luoghi di studio con mezzi economici e non inquinanti e disincentivare l’utilizzo di auto per ridurre il traffico nell’area, e per individuare le aree idonee da destinare a parcheggi pubblici al fine di rispettare gli standard urbanistici.

Diritto Amministrativo: il Canone Unico Patrimoniale

Negli ultimi mesi lo Studio ha affiancato numerose Pubbliche Amministrazioni nella gestione strategica dei rapporti contrattuali con gli operatori di telecomunicazioni, un settore profondamente ridefinito dall’introduzione del comma 831-bis all’art. 1 della L. n. 160/2019, relativo al c.d. “Canone Antenne”.

In particolare, a seguito della novella legislativa, diversi operatori economici hanno sostenuto la necessità di un’eterointegrazione del CUP nei contratti di locazione in essere, anche aventi ad oggetto beni appartenenti al patrimonio disponibile degli Enti. Queste prassi, sempre più diffuse nel settore, si sono consolidate negli anni in ragione di una disciplina caratterizzata da ambiguità regolatorie e da un panorama giurisprudenziale non univoco.

Per gli Enti locali la questione si rivela tutt’altro che marginale: gran parte dei contratti coinvolge Comuni di piccole dimensioni, spesso privi di risorse finanziarie adeguate e costretti a interfacciarsi con big players del mercato in una posizione di debolezza negoziale. In aggiunta, le frequenti carenze di organico espongono al rischio di decadenza dei termini prescrizionali per la riscossione coattiva dei canoni, con possibili profili di responsabilità erariale.

In questo contesto, lo Studio è chiamato con sempre maggiore frequenza a gestire situazioni complesse e “highly sensitive”, in cui la professionalità e la competenza rappresentano un asset fondamentale per supportare gli uffici competenti, individuando la strategia più efficace e sostenibile per tutelare gli interessi pubblici e garantire un impatto positivo sui bilanci degli enti.

L’approccio dello Studio va oltre il tradizionale recupero crediti e il contenzioso: in questi casi si rende indispensabile combinare expertise tecnico-giuridica con un approccio pragmatico e orientato ai risultati, trasformando regole astratte in soluzioni operative, trasparenti e replicabili.

Quindi, le Amministrazioni hanno potuto ridurre i margini di conflitto legale, assicurare uniformità applicativa, incrementare la compliance e al contempo valorizzare le proprie entrate patrimoniali, in coerenza con i principi di efficienza, imparzialità e accountability sanciti dagli ordinamenti nazionale ed europeo.

Diritto Amministrativo: assistenza nei procedimenti autorizzatori di impianti FER

Lo sviluppo delle fonti energetiche rinnovabili rappresenta una delle sfide più strategiche per la transizione ecologica e per il raggiungimento degli obiettivi europei e nazionali in materia di sostenibilità. 

In un contesto normativo e giurisprudenziale in continua evoluzione, è essenziale disporre di competenze legali altamente specializzate e costantemente aggiornate, in grado di individuare le procedure più idonee per garantire la realizzazione e l’operatività degli impianti FER.

Pertanto, lo Studio, tramite il team di Spazio Ambiente, assiste sia enti pubblici sia operatori economici in tutte le fasi del lifecycle dei progetti in materia di rinnovabili, mettendo a disposizione un know-how giuridico solido, aggiornato ed orientato ai risultati.

Grazie a una costante attività di monitoring della normativa di settore – dal D.Lgs. n. 199/2021, che ha introdotto criteri e strumenti per l’individuazione delle aree idonee, al più recente D.Lgs. n. 190/2024, che ha semplificato e innovato ulteriormente il quadro procedurale – lo Studio supporta primari operatori nazionali e internazionali nell’individuazione dei titoli abilitativi necessari alla realizzazione degli impianti e nella gestione delle interlocuzioni istituzionali per l’accesso agli incentivi green.

Inoltre, il team di Spazio Ambiente ha maturato un ruolo di primo piano anche nella tutela giudiziale degli interessi dei clienti, promuovendo ricorsi innanzi ai TAR Regionali e al Consiglio di Stato avverso provvedimenti limitativi delle Amministrazioni.

Diritto Amministrativo: Comunità Energetiche Rinnovabili (CER) ed il progetto RECOCER

La transizione energetica non passa soltanto attraverso la realizzazione di grandi impianti da fonti rinnovabili ma anche dal coinvolgimento attivo delle comunità locali.
Le Comunità Energetiche Rinnovabili (CER), disciplinate dagli artt. 31 e 32 del D.Lgs. n. 199/2021, costituiscono oggi uno strumento innovativo di partecipazione e value sharing, che consente a cittadini, enti locali, imprese e altri soggetti di produrre, consumare e gestire energia rinnovabile in modo collaborativo e sostenibile.

Lo Studio ha maturato una solida esperienza nell’assistenza legale, sia a favore di Pubbliche Amministrazioni sia di operatori privati, nella delicata fase di costituzione ed avvio delle CER, mettendo a disposizione competenze specialistiche in ambito amministrativo, contrattuale ed energetico.

In particolare, il team di Spazio Ambiente supporta P.A. ed operatori economici in tutte le fasi di costituzione e messa in funzione della CER: dalla scelta della forma giuridica più idonea, calibrata sulle esigenze specifiche dei partecipanti, alla redazione di statuti, regolamenti interni e patti parasociali, volti a disciplinare governance, diritti e obblighi dei membri; dalla consulenza per la stipulazione di accordi con gestori di rete e altri stakeholder strategici, all’assistenza nelle procedure di accesso agli incentivi.

Tra le attività di maggior interesse, merita menzione il progetto RECOCER, una CER neocostituita, con oltre 40 impianti fotovoltaici, in forma di Fondazione di partecipazione, che coinvolge la Comunità Collinare del Friuli e 16 Comuni del territorio friulano e che si propone quale principale promotore e aggregatore di iniziative volte alla formazione di configurazioni sia all’interno che al di fuori dei confini regionali.

Diritto Civile: il contenzioso nella sanità pubblica 

Tra gli incarichi di maggiore rilievo che hanno impegnato lo Studio nell’anno in corso un posto di primo piano spetta all’assistenza prestata a una nota società pubblica in liquidazione, titolare di un noto Ospedale, in una vicenda che ha dato origine a un articolato contenzioso civile e amministrativo, con impatti rilevanti sul piano reputazionale e sulla continuità dei servizi erogati.

La società, costituita come sperimentazione gestionale ex art. 9-bis del D.Lgs. n. 502/1992 e accreditata a livello regionale per l’attività sanitaria in fascia A, è stata posta in liquidazione nel 2021 dalla Regione Piemonte, continuando però a svolgere un ruolo centrale nella sanità territoriale.

Negli ultimi anni, i servizi socioassistenziali e sanitari sono stati affidati in global service a un operatore esterno con contratti di durata semestrale. La gestione dei rapporti ha però incontrato crescenti criticità, dovute sia alla difficoltà di ottenere documentazione completa e verificabile sui turni e sulle ore del personale, sia alle discontinuità riscontrate nell’erogazione del servizio.

A seguito di indagini penali e di verifiche puntuali, è emerso ad esempio il mancato rispetto da parte dell’appaltatore degli standard quantitativi di personale stabiliti dalla normativa regionale e dai contratti.

Le contestazioni mosse dalla committente hanno portato alla risoluzione anticipata del contratto di appalto, adottata ai sensi dell’art. 122 del Codice dei contratti pubblici, in considerazione della gravità e della reiterazione delle carenze riscontrate.

L’operatore economico ha reagito promuovendo un ampio contenzioso: da un lato ha adito il Tribunale delle Imprese di Torino, chiedendo la declaratoria di illegittimità della risoluzione, la risoluzione per inadempimento della controparte, il risarcimento dei danni e il pagamento di oltre 2,8 milioni di euro; dall’altro, ha presentato ricorsi al T.A.R. Piemonte contro l’esclusione da successive gare per l’affidamento del medesimo servizio, sostenendo l’illegittimità dei provvedimenti fondati sull’accertamento del grave illecito professionale.

Lo Studio (tramite i team di Spazio Patrimoni e Spazio Appalti) ha curato, in tutte le sedi, la difesa della committente attraverso un approccio multidisciplinare, che ha integrato competenze civilistiche, amministrative e penalistiche, garantendo un presidio completo tanto sotto il profilo processuale quanto nella definizione delle strategie di tutela. 

L’attività si è focalizzata su due direttrici principali: da un lato, l’interrelazione tra gli inadempimenti contrattuali e le indagini penali in corso, dirimente ai fini della valutazione di affidabilità dell’operatore; dall’altro, la valutazione delle circostanze relative al mancato rispetto delle prestazioni contrattuali in un preciso arco temporale, che hanno assunto rilievo decisivo nel qualificare la gravità delle condotte contestate. 

Tale esempio riveste un significato strategico per il sistema ospedaliero regionale. 

Diritto Civile ed Amministrativo: la “Variante di Omegna”

Tra gli incarichi seguiti dallo Studio nel 2025 si segnala l’assistenza prestata ad una importante società pubblica regionale nell’ambito del complesso contenzioso relativo all’intervento infrastrutturale denominato “Variante di Omegna”. La vicenda, originata da un procedimento espropriativo avviato oltre quindici anni fa, è attualmente al centro di una causa civile in cui si discute della restituzione di somme corrisposte a titolo di indennità provvisoria, nonché della determinazione definitiva delle indennità spettanti.

A seguito della determinazione definitiva dell’indennità spettante, la società pubblica ha adito il Tribunale competente chiedendo la restituzione delle somme corrisposte in eccedenza rispetto all’importo provvisoriamente versato. L’impresa ha resistito, sollevando un’eccezione di prescrizione e avanzando, in via riconvenzionale, richieste di rideterminazione delle indennità e di riconoscimento di un presunto danno aziendale, sostenendo di avere diritto a maggiori somme rispetto a quanto definito dalla procedura amministrativa.

Lo Studio assiste la società pubblica in questa complessa vicenda, che intreccia profili amministrativi, civilistici ed espropriativi. L’attività si è sviluppata su più direttrici e l’incarico riveste un ruolo strategico, in quanto finalizzato a tutelare il soggetto pubblico nella gestione di risorse finanziarie rilevanti e a garantire la certezza dei procedimenti espropriativi già conclusi da anni. La complessità del caso, che coinvolge valutazioni urbanistiche, titolarità dei terreni, rapporti convenzionali e profili di diritto civile, ha richiesto un approccio multidisciplinare e coordinato da parte dei team di Spazio Edilizia e Spazio Patrimoni, a garanzia della piena tutela degli interessi pubblici coinvolti.

Diritto Civile ed Amministrativo: l’assistenza stragiudiziale alle imprese destinatarie di fondi pubblici 

Nel corso del 2025 lo Studio ha proficuamente assistito una S.r.l. in liquidazione – leader italiana nel settore dell’allevamento di insetti – destinataria di un provvedimento di avvio del procedimento di revoca di un importante finanziamento pubblico.

Infatti, nel 2023 la Società aveva partecipato ad un bando per l’erogazione di fondi del Piano Nazionale di Ripresa e Resilienza (PNRR) presentando un innovativo progetto di ricerca finalizzato all’implementazione di una filiera agro-zootecnica sostenibile basata sull’utilizzo di mangimi alternativi contenenti larve per l’allevamento. 

Tra le disposizioni del menzionato bando era stabilito che, nel caso in cui il beneficiario dei fondi fosse stato posto in liquidazione prima della conclusione del progetto, l’ente erogatore avrebbe potuto procedere alla revoca delle somme corrisposte.

Pertanto, nel momento in cui la Società ha iscritto nel registro delle imprese la delibera di messa liquidazione, ha ricevuto comunicazione di avvio del procedimento di revoca del finanziamento.

Con l’esperienza maturata dallo Studio nell’ambito dei rapporti con gli enti pubblici è stato possibile porre l’attenzione sul legittimo e proficuo utilizzo del denaro pubblico; si tratta di un tema di particolare interesse per i funzionari che erogano finanziamenti dal momento che un errore di valutazione di un beneficiario o della legittimità di una erogazione comporta possibile responsabilità erariale.

L’analisi sistematica della questione ha evidenziato che l’ente finanziatore – in assenza di criteri normativi relativi all’an e al quantum della revoca – non avesse preso in considerazione due aspetti fondamentali: l’imprevedibile contrazione del mercato dell’insect farming e l’effettiva conclusione del progetto di ricerca, che ha creato valore sotto diversi aspetti: ad esempio sotto il profilo scientifico la Società ha contribuito all’avanzamento della conoscenza sull’uso di substrati per l’allevamento degli insetti e sugli effetti dell’integrazione delle larve nei mangimi destinati all’avicoltura; in termini ambientali il progetto ha dimostrato che l’allevamento di insetti è compatibile con l’utilizzo di quantità minime di suolo, acqua ed energia, contribuisce alla riduzione dei rifiuti e genera emissioni di gas serra estremamente ridotte.

Pertanto, la dimostrazione del perseguimento dell’interesse pubblico ha determinato il soggetto pubblico erogatore del finanziamento a concludere il procedimento senza disporre alcuna revoca.

Diritto Civile ed Amministrativo: il supporto agli enti locali

Tra i numerosi incarichi in ambito civile, lo Studio assiste la Città Metropolitana di Torino – in qualità di delegata dell’Ambito Territoriale Minimo (ATEM) Torino 2 – nella fase esecutiva del contratto di gestione della rete di distribuzione del gas, affidato ad Italgas S.p.A. nel 2019 a seguito di una delle prime gare d’appalto a livello nazionale.

In ragione del proprio ruolo e delle relative responsabilità ma soprattutto in assenza di altre esperienze cui far riferimento, la committente ha deciso di affidarsi ad uno Studio di grande esperienza sia in ambito civile che amministrativo; infatti, la multidisciplinarietà è tra i punti di forza dello Studio e rappresenta una caratteristica essenziale per il migliore espletamento dell’attività di assistenza legale richiesta.

L’oggetto di questo incarico consiste nella verifica del corretto adempimento del contratto di servizio e delle attività svolte dal gestore – tra cui anche la realizzazione di estensioni di rete e la sostituzione di impianti di derivazione delle utenze – nonché del rispetto della normativa attuativa emanata dall’Autorità di Regolazione per Energia Reti e Ambiente (ARERA) nel corso della durata del contratto.

Conclusioni

Gli esempi illustrati confermano l’impegno dello Studio nel mettere a disposizione di operatori economici e Pubbliche Amministrazioni competenze specialistiche multidisciplinari e costantemente aggiornate, rafforzando la capacità dei team di affrontare con successo le trasformazioni normative e operative di settori ad alta complessità ed in continua evoluzione.

Con l’Ordinanza n. 11956/2025, la Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, ha affrontato il delicato tema della legittimità degli accertamenti fiscali societari scaturenti da indagini patrimoniali svolte sui conti correnti personali dell’amministratore unico. 

In particolare, è stato confermato il principio secondo cui la presenza di particolari rapporti contrattuali tra il destinatario dell’accertamento ed il soggetto sottoposto ad indagini determina una presunzione legale relativa di riferibilità dei movimenti bancari di quest’ultimo all’attività economica del primo.

Fatti e giudizi di merito.

La vicenda ha implicato una società in qualità di soggetto passivo IVA (la “Società” o la “Contribuente”) ed il suo amministratore unico nonché titolare del controllo totalitario di fatto della stessa in virtù di i) una partecipazione diretta in misura pari all’1% del capitale sociale della Contribuente e ii) una partecipazione indiretta in quanto socio unico della società detenente il restante 99% delle quote della Contribuente.

Infatti, l’Agenzia delle Entrate aveva emesso nei confronti della Società un avviso di accertamento integrativo relativo all’anno di imposta 2007 dopo aver riscontrato versamenti anomali sui conti correnti bancari dell’amministratore.

Tale avviso è stato tempestivamente impugnato da parte della Società innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Messina (oggi Corte di Giustizia Tributaria di primo grado), la quale aveva accolto il ricorso con Sentenza n. 4617/2017. 

Successivamente, la pronuncia di primo grado era stata ribaltata dai Giudici della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia (oggi Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado), in accoglimento delle censure mosse dall’amministrazione finanziaria, con Sentenza n. 11191/2021.

Avverso il provvedimento di secondo grado la Società ha proposto ricorso per Cassazione sulla base di tre motivi di impugnazione: i) violazione e falsa applicazione dell’art. 51, comma 2, n. 7, D.P.R. 633/1972, dell’art. 32, comma 1, n. 7, dell’art. 37, comma 3, D.P.R. 600/1973 e dell’art. 2697 c.c.,  ii) omessa pronuncia sull’eccezione di riconducibilità esclusiva all’amministratore unico delle disponibilità rinvenute nei conti correnti personali di quest’ultimo e iii) nullità della Sentenza per difetto di motivazione.

Quadro normativo.

Gli adempimenti relativi all’imposta sul valore aggiunto sono disciplinati all’interno del D.P.R. 633/1972 (“Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto”) e del D.P.R. 322/1998 (“Regolamento recante modalità per la presentazione delle dichiarazioni relative alle imposte sui redditi, all’imposta regionale sulle attività produttive e all’imposta sul valore aggiunto, ai sensi dell’articolo 3, comma 136, della legge 23 dicembre 1996, n. 662”).

In base alle disposizioni contenute nei citati Decreti “l’imposta sul valore aggiunto si applica sulle cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nell’esercizio di imprese o nell’esercizio di arti e professioni e sulle importazioni da chiunque effettuate” (art. 1 D.P.R. 633/1972) e “per ciascuna operazione imponibile il soggetto che effettua la cessione del bene o la prestazione del servizio emette fattura (…)” (art. 21 D.P.R. 633/1972).

Inoltre, “il contribuente presenta (…) per l’imposta sul valore aggiunto dovuta a decorrere dal 2017, tra il 1° febbraio e il 30 aprile in via telematica la dichiarazione relativa all’imposta sul valore aggiunto dovuta per l’anno solare precedente (…)” (art. 8 D.P.R. 322/1998).

Nel caso di specie, le attività di accertamento condotte dall’Agenzia delle Entrate ed i poteri alla stessa attribuiti riguardano specificatamente le dichiarazioni annuali presentate dai contribuenti e sono regolati dagli artt. 51 e ss. del D.P.R. 633/1972; in particolare, l’art. 51, comma 2, n. 7 stabilisce che “per l’adempimento dei loro compiti gli uffici possono (…) richiedere (…) alle banche, alla società Poste italiane Spa, per le attività finanziarie e creditizie, alle società ed enti di assicurazione (…) dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata, ivi compresi i servizi prestati, con i loro clienti, nonché alle garanzie prestate da terzi o dagli operatori finanziari sopra indicati e le generalità dei soggetti per i quali gli stessi operatori finanziari abbiano effettuato le suddette operazioni e servizi o con i quali abbiano intrattenuto rapporti di natura finanziaria (…).”.

Rilevante ai fini del caso in esame è anche l’art. 54 del medesimo Decreto ai sensi del quale “L’infedeltà della dichiarazione, qualora non emerga o direttamente dal contenuto di essa o dal confronto con gli elementi di calcolo delle liquidazioni (…) e con le precedenti dichiarazioni annuali, deve essere accertata (…) sulla scorta (…) degli altri dati e notizie raccolti nei modi previsti negli articoli 51 e 51-bis. Le omissioni e le false o inesatte indicazioni possono essere indirettamente desunte da tali risultanze (…) sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti.”

Infine, è pertinente anche l’art. 2697 c.c. relativo alla ripartizione dell’onere probatorio tra le parti in causa, secondo cui “chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento. Chi eccepisce l’inefficacia di tali fatti ovvero eccepisce che il diritto si è modificato o estinto deve provare i fatti su cui l’eccezione si fonda”.

Primo motivo di ricorso.

Con il primo motivo di ricorso la Società ha denunciato il mancato rispetto delle prescrizioni relative ai poteri di accertamento dell’Agenzia delle Entrate ed all’onere probatorio posto in capo alla stessa. 

Secondo la ricostruzione della Contribuente, la Commissione Tributaria Regionale della Sicilia avrebbe omesso di dare rilievo alla circostanza che l’amministratore detenesse partecipazioni in altre sei società, con la conseguenza che le operazioni sui conti correnti di quest’ultimo non potevano essere riconducibili in via esclusiva alla Contribuente.

Tuttavia, la Suprema Corte ha affermato che “In tema di accertamento dell’IVA, i movimenti bancari operati sui conti personali di soggetti legati al contribuente (…) da particolari rapporti contrattuali (…) possono essere riferiti al contribuente, salva la prova contraria a suo carico, al fine di determinarne i maggiori ricavi non dichiarati, in quanto tali rapporti di contiguità rappresentano elementi indiziari che assumono consistenza di prova presuntiva legale, ove il soggetto formalmente titolare del conto non sia in grado di fornire indicazioni sulle somme prelevate o versate e non disponga di proventi diversi o ulteriori rispetto a quelli derivanti dalla gestione dell’attività imprenditoriale.” (Cass., 01/10/2014, n. 20668).”

Conseguentemente, è onere della Contribuente introdurre nel giudizio la prova contraria alle risultanze dell’Agenzia delle Entrate, il cui comportamento non può essere semplicemente contestato sotto il profilo della legittimità e della violazione di legge, così da giustificare versamenti e prelievi riscontrati, mediante lo svolgimento di altre attività economiche.

È stata, invece, considerata inidonea a costituire prova contraria “la considerazione della titolarità di quote di partecipazione in altre sei società [in quanto] troppo generica, non essendo indicato neppure se, all’ interno di tali società il sig. A.A. ricoprisse o meno la carica di amministratore, così come riscontrato, invece, nell’ambito della società ricorrente. In mancanza di ulteriori elementi e allegazioni la presunzione invocata dall’amministrazione finanziaria non sembra, invero, connotata da alcuna illogicità e neppure sono da considerare violati i parametri normativi posti a fondamento del ricorso.”.

Pertanto, il primo motivo di ricorso è stato ritenuto infondato.

Secondo e terzo motivo di ricorso.

Il secondo e il terzo motivo di ricorso, riguardanti rispettivamente l’omessa pronuncia della Commissione Tributaria Regionale della Sicilia sull’eccezione di riconducibilità esclusiva delle disponibilità e l’asserita nullità della Sentenza per mancanza di motivazione, sono stati a loro volta ritenuti infondati dalla Corte di Cassazione alla luce dei legami intercorrenti tra l’amministratore e la Società sia dal punto di vista gestorio che proprietario.

Infatti, per quanto riguarda il secondo motivo, il Collegio ha ritenuto che il Giudice di secondo grado avesse affrontato la tematica (rigettando l’eccezione) aderendo ad un’interpretazione contraria rispetto a quella proposta e, pertanto, “la riferibilità alla società odierna appellata delle somme movimentate sui conti intestati al Sig. A.A. è stata (…) motivata (…) con riferimento al fatto che quest’ultimo, oltre a rivestire la carica di rappresentate legale ed amministratore unico della Società, era socio della stessa per mezzo di una quota diretta di partecipazione dell’1% e controllava anche il restante 99% della stessa attraverso la M. Srl della quale il medesimo era socio unico. La società contribuente, nel ricorso introduttivo del giudizio, non ha fornito alcuna prova circa la non riferibilità alla stessa delle suddette somme rinvenute sui conti dell’amministratore e detentore, di fatto, dell’intero capitale sociale.”.

In merito al terzo motivo, invece, in assenza di prova contraria, è stato considerato sufficiente porre a fondamento della decisione il legame fra l’amministratore e la Contribuente.

Conclusioni.

La Corte di Cassazione per valutare la legittimità dell’accertamento dell’Agenzia delle Entrate, salvo la necessaria verifica del corretto utilizzo degli strumenti concessi all’amministrazione, ha ritenuto determinante il tema dell’onere della prova contraria: al fine di ribaltare la presunzione prescritta della legge non è sufficiente per i contribuenti utilizzare una generica allegazione, ma è necessario documentare in maniera specifica e puntuale come ciascuna movimentazione oggetto di controversia sia estranea all’attività sociale.

Con la Sentenza n. 11969 del 26 marzo 2025, le Sezioni Unite Penali della Corte di Cassazione sono intervenute per dirimere rilevanti contrasti interpretativi in merito all’applicazione dell’art. 316-ter c.p. – “Indebita percezione di erogazioni a danno dello Stato” – nel contesto delle agevolazioni contributive previste per l’assunzione di lavoratori in mobilità.

La pronuncia rappresenta un momento di svolta nel chiarimento dei presupposti oggettivi e soggettivi del reato in parola, in particolare con riguardo:

• alla qualificazione giuridica del vantaggio economico derivante dalla riduzione indebita degli oneri previdenziali;
• alla natura unitaria o frazionata della fattispecie criminosa quando l’erogazione avvenga in forma rateale.
  

La vicenda processuale ed i quesiti rimessi.

Il caso trae origine da condotte ascrivibili ad alcune imprese che, nel corso degli anni, avevano goduto delle agevolazioni contributive previste dall’art. 8 della Legge n. 223/1991, omettendo di comunicare l’esistenza di una condizione ostativa espressamente prevista dal comma 4-bis della stessa norma. Tale omissione aveva consentito loro di beneficiare indebitamente di consistenti riduzioni dell’ammontare dei contributi dovuti per i lavoratori assunti in mobilità.

Di qui la contestazione, da parte dell’autorità giudiziaria, del reato di cui all’art. 316-ter c.p., norma introdotta dalla Legge n. 300/2000, e la successiva rimessione alle Sezioni Unite di due fondamentali quesiti di diritto:

1. se l’indebito conseguimento di una riduzione contributiva possa integrare il reato di indebita percezione di erogazioni pubbliche, pur in assenza di una materiale erogazione di somme da parte dello Stato;
2. se, nei casi in cui il beneficio economico si traduca in contributi rateali, la fattispecie debba ritenersi unitaria o frazionata, con rilevanza ai fini della decorrenza della prescrizione.
   

Il primo principio di diritto: agevolazioni contributive come “erogazioni pubbliche”.

Con riguardo al primo quesito, le Sezioni Unite affermano che:

“integra il reato di indebita percezione di erogazioni pubbliche […] l’indebito conseguimento del diritto alle agevolazioni previdenziali e alla riduzione dei contributi dovuti ai lavoratori collocati in mobilità per effetto della omessa comunicazione dell’esistenza della condizione ostativa prevista dall’art. 8, comma 4-bis, legge 23 luglio 1991, n. 223 […] senza che assumano rilievo, a tal fine, le modalità di ottenimento del vantaggio economico derivante dall’inadempimento dell’obbligazione contributiva” .

Dunque, la natura “compensativa” del beneficio (che si traduce in un minore versamento all’INPS) non può sottrarre la condotta al perimetro applicativo della norma penale. La riduzione contributiva è considerata a tutti gli effetti una “erogazione pubblica” in quanto genera un alleggerimento dell’onere economico normalmente a carico del datore di lavoro, configurandosi come vantaggio indebito ottenuto in virtù di dichiarazioni omissive.

Il secondo principio di diritto: reato unitario a consumazione prolungata.

Quanto al secondo quesito, relativo al momento consumativo del reato ed alla sua eventuale frazionabilità, le Sezioni Unite chiariscono che:

“[…] il reato è unitario a consumazione prolungata quando i relativi benefici economici siano concessi o erogati in ratei periodici e in tempi diversi, con la conseguenza che la sua consumazione cessa con la percezione dell’ultimo contributo” .

In altri termini, è ravvisata una fattispecie unica e continuata, in presenza di una originaria condotta mendace od omissiva che abbia dato avvio all’indebita percezione ed alla prosecuzione dei benefici. Ogni rata ricevuta costituisce una prosecuzione della medesima condotta, con effetti anche sul piano della decorrenza della prescrizione (che inizierà a decorrere solo dall’ultima erogazione).

La struttura argomentativa della Sentenza: l’estensione della tutela penale all’interesse finanziario dello stato.

Le Sezioni Unite costruiscono la propria motivazione attorno a due pilastri interpretativi principali:

1. una nozione sostanziale di “erogazione pubblica”;
2. una concezione funzionale dell’interesse protetto dall’art. 316-ter c.p..

Sul primo aspetto, contrariamente a quanto sostenuto da parte della dottrina e da un consolidato orientamento giurisprudenziale, le Sezioni Unite affermano che la riduzione dei contributi previdenziali non ha natura meramente “negativa” o “passiva” (cioè semplice mancata spesa dello Stato) ma rappresenta una erogazione in senso sostanziale, poiché consiste nel trasferimento di una utilità economica che comporta un onere per la finanza pubblica ed un corrispondente vantaggio per l’impresa.

Con questa lettura viene ampliata la portata dell’art. 316-ter, assimilando al concetto penalistico di “erogazione pubblica” non solo i trasferimenti monetari ma anche le agevolazioni contributive, fiscali e assistenziali, ove indebitamente percepite.

Altro aspetto qualificante è la ridefinizione dell’interesse giuridico protetto dalla norma: non tanto l’integrità del patrimonio pubblico in senso stretto quanto la regolarità, trasparenza e correttezza nell’attribuzione delle risorse pubbliche.

Questa prospettiva consente di superare l’argomento difensivo secondo cui il danno erariale sarebbe civilisticamente recuperabile ma non penalmente sanzionabile.

Il superamento del precedente orientamento: fine dell’equivalenza tra agevolazione ed obbligazione?

La Sentenza n. 11969/2025 segna un chiaro superamento di alcune decisioni anteriori, che avevano distinto tra:

• la indebita percezione di denaro pubblico, rientrante nell’art. 316-ter c.p.;
• il risparmio di spesa ottenuto mediante mancato versamento dei contributi, considerato non rilevante penalmente ma semmai sanzionabile in sede amministrativa o tributaria.

In passato, infatti, la Cassazione aveva escluso che la fruizione indebita di sgravi contributivi potesse integrare la fattispecie di indebita percezione, ritenendo che mancasse l’elemento strutturale dell’erogazione da parte dello Stato.

Il principio oggi affermato si allinea con l’evoluzione normativa e giurisprudenziale europea, che tende ad attribuire rilievo penale a qualsiasi uso distorto delle risorse pubbliche, a prescindere dalla forma in cui esse vengono trasferite.

Implicazioni operative: decorrenza della prescrizione e qualificazione dell’intera condotta.

Uno dei punti più rilevanti della pronuncia riguarda le conseguenze sul piano processuale e sanzionatorio.

Con il riconoscimento della natura unitaria e prolungata del reato, le Sezioni Unite chiariscono che:

• la consumazione si completa con l’ultimo rateo percepito;
• ne consegue che la prescrizione decorre da tale momento finale.

Pertanto, l’autorità giudiziaria potrà perseguire condotte risalenti anche nel tempo, purché il soggetto agente abbia continuato a fruire dei benefici fino a un’epoca recente.

Tale impostazione rafforza l’efficacia repressiva della norma, ma comporta anche una estensione rilevante del tempo di perseguibilità ed impone attenzione massima nella ricostruzione del momento consumativo, che diventa elemento centrale del fatto-reato.

Profili intertemporali ed abrogazione della norma agevolativa.

Un aspetto di rilievo – trattato incidentalmente anche dalle Sezioni Unite – riguarda la vigenza temporale della norma di favore violata.

La disposizione contenuta nell’art. 8, comma 4-bis, della Legge n. 223/1991 – che prevedeva l’esclusione dal beneficio contributivo per i datori che avessero proceduto a licenziamenti collettivi nei sei mesi precedenti – è stata abrogata a decorrere dal 1° gennaio 2017 (ex art. 2, comma 71, lett. b), Legge n. 92/2012).

Il Supremo Collegio afferma, tuttavia, che tale abrogazione non ha incidenza retroattiva sul fatto tipico, poiché:

• il reato si perfeziona con la percezione del beneficio;
• e la norma penale (art. 316-ter c.p.) è tuttora in vigore.

Ne deriva che l’eventuale ottenimento di agevolazioni durante la vigenza della norma ostativa comporta comunque la configurabilità del reato, anche se la disposizione è stata poi abrogata.

La Sentenza chiarisce, dunque, che la rilevanza della condotta si valuta alla luce della disciplina vigente al tempo della fruizione del beneficio e non già al tempo della sua soppressione normativa.

Responsabilità dell’impresa e dei suoi rappresentanti.

L’ultimo profilo applicativo riguarda la qualificazione soggettiva del reato, che – pur essendo monosoggettivo – pone interrogativi rilevanti nei contesti aziendali.

La Sentenza non si sofferma espressamente sulla possibile estensione della responsabilità ai sensi del D.Lgs. n. 231/2001, ma il principio affermato apre a potenziali riflessi anche in sede di responsabilità amministrativa derivante da reato, in particolare se l’indebita percezione:

• è frutto di scelte gestionali deliberate a livello apicale;
• ha prodotto un vantaggio diretto o indiretto per l’impresa.

Inoltre, la pronuncia sottolinea la centralità della condotta omissiva o mendace in sede dichiarativa o comunicativa, con l’effetto di aggravare la posizione del soggetto che omette di rappresentare la sussistenza della condizione ostativa.

Conclusioni: una Sentenza di sistema.

La Sentenza n. 11969/2025 delle Sezioni Unite della Cassazione segna quindi un momento di chiarificazione sistemica dell’applicazione dell’art. 316-ter c.p. nella materia delicata dell’indebita percezione di agevolazioni previdenziali e contributive.

In sintesi, le Sezioni Unite affermano che:

• il reato si perfeziona anche in caso di risparmio di spesa e non solo di acquisizione materiale di somme pubbliche;
• la condotta omissiva (nella specie, la mancata comunicazione della condizione ostativa) è idonea ad integrare il fatto tipico;
• il reato ha natura unitaria a consumazione prolungata, se il vantaggio si traduce in benefici erogati in più tranche;
• la consumazione si perfeziona con l’ultimo beneficio indebitamente percepito, con effetti importanti sulla decorrenza della prescrizione da tale momento;
• il reato non è escluso dalla successiva abrogazione della norma agevolativa violata se la fruizione indebita è avvenuta in costanza di vigenza.

Si tratta, a ben vedere, di una decisione che amplia la tutela penale dell’erogazione pubblica, assimilando qualsiasi forma di beneficio economico non spettante – anche solo in forma di risparmio – ad una erogazione indebita in senso penalistico.

Tale orientamento è destinato ad incidere profondamente su contenziosi futuri in ambito previdenziale e – per la sua portata sistemica – rappresenta un punto di riferimento fondamentale per operatori del diritto, imprese ed organi di controllo.

Con la Sentenza n. 7299 del 19 marzo 2025 le Sezioni Unite della Corte di Cassazione hanno affrontato un tema ampiamente dibattuto e di notevole rilevanza giuridica, ovvero quale sanzione possa essere ritenuta adeguata in caso di abusivo frazionamento della domanda giudiziale per il soddisfacimento di un credito. Segnatamente, la pronuncia esplicita quando il Giudice può dichiarare improponibile la domanda, ovvero quando deve sanzionare l’abusivo frazionamento esclusivamente attraverso la regolamentazione delle spese processuali. La Sentenza contribuisce ad individuare il rapporto tra il legittimo diritto di azione del creditore e la necessità di contenere comportamenti processuali illegittimi, fornendo nuove prospettive interpretative tanto sotto il profilo processuale quanto sotto quello sostanziale.

La vicenda.

La questione prende le mosse da un contenzioso sorto tra una struttura sanitaria privata ed un’ASL per il pagamento di prestazioni riabilitative rese nei mesi di ottobre e novembre 2008. La struttura sanitaria aveva presentato due distinti ricorsi per decreto ingiuntivo. L’ASL aveva opposto il decreto relativo al mese di novembre, contestando l’improponibilità della domanda per abusivo frazionamento del credito. 

Il Tribunale aveva accolto l’opposizione dell’ASL, ritenendo illegittimo il frazionamento sul fondamento che il credito fosse unitario e che non sussistesse il presupposto per frazionarlo. 

La Corte d’Appello aveva confermato tale posizione, richiamando precedenti sentenze della Corte di Cassazione, in modo particolare la Sezioni Unite n. 23726/2007.

Avverso tale Sentenza la struttura sanitaria ha interposto ricorso per Cassazione, sostanzialmente per due ordini di ragioni:

• non era stata adeguatamente ponderata la ragione sottostante la pluralità di ricorsi (la necessità di non superare i tetti di spesa per la mensilità di novembre 2008);
• l’improponibilità della domanda in caso di frazionamento accertato avrebbe comportato la perdita definitiva del diritto. 

L’evoluzione giurisprudenziale in tema di frazionamento abusivo del credito.

In tema di frazionamento abusivo del credito la giurisprudenza della Corte di Cassazione ha attraversato diverse fasi, anche a fronte dell’evoluzione del sistema processuale, ed un conseguente progressivo affinamento del concetto di “abuso del processo”.

Infatti, i primi due interventi sul tema erano risultati nettamente contrastanti tra loro.  Segnatamente, con Sentenza n. 108/2000 la Suprema Corte aveva sancito il principio della “libera frazionabilità del credito” in assenza di espresse disposizioni o di principi generali di segno contrario; di contro, con successiva Sentenza n. 23726/2007, aveva escluso la legittimità del frazionamento, poiché eseguito in violazione dei principi di correttezza e buona fede, nonché lesivo del principio costituzionale del “giusto processo”.

Successivamente, con le c.d. Sentenze gemelle nn. 4090 e 4091 del 2017, la Suprema Corte era giunta ad una soluzione sostanzialmente intermedia rispetto alle due pronunce precedenti: pur riaffermato in linea di principio come domande aventi ad oggetto diversi e distinti diritti di credito, anche se relativi ad un medesimo rapporto di durata tra le parti, possono essere formulate in autonomi giudizi, è stato esplicitato come ciò sia possibile solo a condizione che risulti in capo al creditore un interesse oggettivamente valutabile alla tutela processuale frazionata, a pena di improponibilità della domanda.  

In seguito la giurisprudenza di merito si è sostanzialmente attenuta a tale principio, valutando nei singoli casi concreti la sussistenza o meno in capo alla parte creditrice di un interesse al frazionamento meritevole di tutela, giungendo a decretarne l’abuso ogni qualvolta detto interesse non fosse stato ravvisato, pena la pronuncia di improponibilità della domanda, fatta salva la possibilità di riproporre la domanda in sede diversa purchè non più abusivamente frazionata.

Con la successiva Ordinanza interlocutoria n. 3643/2024, la Corte di Cassazione, Sezione Prima Civile, si è quindi posta il problema di valutare la coerenza delle decisioni giurisprudenziali assunte, talora anche invise alla dottrina, demandando alle Sezioni Unite l’opportunità di pronunciarsi in merito alle conseguenze dell’indebito frazionamento delle pretese creditorie, ossia se la pretesa del creditore che non abbia fornito elementi idonei a giustificare una tutela frazionata debba tradursi nella improponibilità della pretesa stessa, con conseguente elisione del diritto sostanziale.

In buona sostanza, la Corte ha affermato che la “domanda stessa non sarebbe ulteriormente riproponibile in maniera unitaria e, ove riproposta, dovrebbe essere dichiarata radicalmente inammissibile”, il che si tradurrebbe “nell’implicita affermazione che la violazione del divieto di abusivo frazionamento del credito è sanzionata, nel caso in cui sull’altra porzione di credito sia formato già il giudicato, con la perdita del diritto stesso”.

Su sollecitazione di tale Ordinanza interlocutoria, quindi, le questioni rimesse alle Sezioni Unite attengono sostanzialmente ai due seguenti quesiti:

1. se la soluzione adottata dalla prevalente giurisprudenza di legittimità di improponibilità della domanda a fronte di un abusivo frazionamento del credito è da ritenersi preferibile anche qualora  non sia riproponibile in sede unitaria stante l’intervenuto giudicato su parte della domanda;
2. se risulta preferibile sanzionare l’abusivo frazionamento del credito sul piano delle spese processuali, eventualmente anche ricorrendo agli strumenti forniti dall’art. 96 c.p.c..

La pronuncia delle Sezioni Unite n. 7299/2025.

In argomento la posizione delle Sezioni Unite è risultata netta.

Quando è precluso al creditore riproporre la domanda, come nella vicenda in esame, il Giudice deve pronunciarsi nel merito anche laddove riscontri la mancanza di un interesse ad agire frazionato. In buona sostanza, il Giudice deve dare atto della sussistenza e della consistenza del credito.

Inoltre, le Sezioni Unite precisano come l’eventuale interpretazione contraria rappresenterebbe violazione del principio del “giusto processo”, atteso che comporterebbe la sproporzionata sanzione della preclusione del diritto di azione, con conseguente possibile ed ingiustificato arricchimento del convenuto attinto da domanda frazionata e quindi ritenuta improponibile.

Per l’effetto, non essendo ipotizzabile che l’abuso rimanga impunito, conclude la Suprema Corte, “in questi casi, la sanzione verso l’abuso opera esclusivamente sul piano delle spese giudiziali” da intendersi non soltanto “nel senso di non concedere alla parte creditrice la cui domanda sia stata accolta nel merito il favore delle spese”. Infatti, prosegue la Suprema Corte, “per sanzionare adeguatamente il ricorso abusivo e ingiustificato al frazionamento del credito, nei casi in cui non si possa precludere l’accesso al giudizio con una pronuncia di improponibilità, lo strumento delle spese può arricchirsi di una ulteriore potenzialità” ossia, sulla base del combinato disposto degli artt. 88 e 92, primo comma, c.p.c., “ponendo a suo carico l’onere delle spese processuali sostenute dalla controparte benché sia riconosciuto vincitore, scindendo la condanna alle spese dalla soccombenza”. 

Le Sezioni Unite hanno quindi accolto il ricorso e cassato con rinvio alla Corte d’Appello.

La Sentenza n. 7299/2025 ha quindi fissato i seguenti due principi di diritto:  

“a) in tema di abusivo frazionamento del credito, i diritti di credito che, oltre a fare capo ad un medesimo rapporto di durata tra le stesse parti, sono anche in proiezione iscrivibili nel medesimo ambito oggettivo di un possibile giudicato oppure fondati sul medesimo o su analoghi fatti costitutivi il cui accertamento separato si traduca in un inutile e ingiustificato dispendio dell’attività processuale, non possono essere azionati in separati giudizi, a meno che non si accerti la titolarità, in capo al creditore, di un apprezzabile interesse alla tutela processuale frazionata, in mancanza del quale la domanda abusivamente frazionata deve essere dichiarata improponibile, impregiudicato il diritto alla sua riproposizione unitaria;  

b) qualora non sia possibile l’introduzione di un giudizio unitario sulla pretesa arbitrariamente frazionata, per l’intervenuta formazione del giudicato sulla frazione di domanda separatamente proposta, il giudice è tenuto a decidere nel merito sulla domanda anche se arbitrariamente frazionata, e terrà conto del comportamento del creditore in sede di liquidazione delle spese di lite, escludendo la condanna in suo favore o anche ponendo in tutto o in parte a suo carico le spese di lite, ex artt. 88 e 92 primo comma c.p.c., integrando l’abusivo frazionamento della domanda giudiziale un comportamento contrario ai doveri di lealtà e probità processuale.”

In sintesi, la Sentenza n. 7299/2025 afferma un doppio principio: da un lato, conferma la portata cogente del divieto di frazionamento abusivo come espressione del dovere di lealtà processuale; dall’altro, ne tempera l’applicazione mediante il richiamo al principio di proporzionalità, aprendo alla possibilità di una sanzione più mite, orientata a garantire la tutela del diritto sostanziale senza tollerare condotte opportunistiche.

In via conclusiva, le Sezioni Unite ribadiscono la vigenza del principio generale del divieto di frazionamento abusivo ma mostrano consapevolezza dei rischi di una sua applicazione meccanica. La Sentenza in commento, quindi, pur affermando formalmente l’improponibilità di un frazionamento abusivo del credito, suggerisce pronunce di merito fondate su proporzionalità e bilanciamento degli interessi coinvolti.

La Quinta Sezione della Corte di Cassazione, con Ordinanza n. 582/2025, si è recentemente pronunciata sulla corretta qualificazione giuridica di un complesso schema societario volto a ottenere indebiti vantaggi fiscali, stabilendo che l’utilizzo di società satellite configuri un atto di evasione fiscale e non di elusione, per cui non avrebbe trovato applicazione il disposto di cui al previgente art. 37 bis del D.P.R. 600/1973. L’orientamento giurisprudenziale in commento rimane attuale stante la novella legislativa di cui all’art. 10 bis della L. 212/2000 (vedi infra).

I fatti.

La vicenda trae origine dall’emissione di un avviso di accertamento dell’Agenzia delle Entrate avente ad oggetto la rideterminazione dell’IVA per l’anno d’imposta 2011, oltre interessi e sanzioni, nei confronti di una società operante nel settore dell’information technology (di seguito “Contribuente”). 

Secondo l’Agenzia, la Contribuente avrebbe creato una rete di società satelliti fatturanti alla stessa servizi fittizi relativi a risorse umane per ottenere vantaggi fiscali indebiti mediante l’utilizzo abusivo delle norme relative alle detrazioni e alle deduzioni fiscali. Stante la ricostruzione effettuata, il meccanismo prevedeva anche la sistematica dismissione delle società dopo alcuni anni di operatività, attraverso il trasferimento delle quote sociali nonché la riduzione del debito fiscale mediante dichiarazioni rettificative.

Pur apparendo antieconomica, la descritta fatturazione determinava in capo alla Contribuente un triplice vantaggio: i) ai fini IRES (Imposta sul Reddito delle Società) la rappresentazione di maggiori costi riducenti la base imponibile, ii) ai fini IRAP (Imposta Regionale sulle Attività Produttive) la deduzione dell’intero costo del personale, iii) ai fini IVA (Imposta sul Valore Aggiunto) l’indebita detrazione del valore dei servizi resi dalle società satellite.

In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale di Roma aveva accolto il ricorso promosso dalla Contribuente per l’impugnazione dell’avviso di accertamento, ritenendo che l’Agenzia delle Entrate non avesse rispettato il contraddittorio preventivo già previsto per le contestazioni di natura elusiva ai sensi dell’art. 37 bis del D.P.R. 600/1973.

Tuttavia, in appello, la Commissione Tributaria Regionale del Lazio aveva ribaltato la decisione, sostenendo che il contraddittorio non fosse necessario.

Avverso tale Sentenza la Contribuente ha proposto ricorso per Cassazione, affidato a due motivi, al quale l’Agenzia delle Entrate ha replicato con controricorso.

L’art. 37 bis D.P.R. 600/1973 e l’art. 10 bis L. 212/2000.

Il D.P.R. 600/1973 disciplina le disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi, precisando in particolare le regole per la dichiarazione dei redditi, la tenuta delle scritture contabili e le modalità di accertamento fiscale. Tra le sue disposizioni più rilevanti vi era l’art. 37 bis, attualmente abrogato. 

Tale norma si è rivelata nel tempo insufficiente ad individuare in maniera certa le condotte fiscalmente illecite; infatti, essa stabiliva che: “1. Sono inopponibili all’amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti. 2. L’amministrazione finanziaria disconosce i vantaggi tributari conseguiti mediante gli atti, i fatti e i negozi di cui al comma 1, applicando le imposte determinate in base alle disposizioni eluse, al netto delle imposte dovute per effetto del comportamento inopponibile all’amministrazione. 3. Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano a condizione che, nell’ambito del comportamento di cui al comma 2, siano utilizzate una o più delle seguenti operazioni: a) trasformazioni, fusioni, scissioni, liquidazioni volontarie e distribuzioni ai soci di somme prelevate da voci del patrimonio netto diverse da quelle formate con utili; b) conferimenti in società, nonché negozi aventi ad oggetto il trasferimento o il godimento di aziende; c) cessioni di crediti; d) cessioni di eccedenze d’imposta; e) operazioni di cui al decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 544, recante disposizioni per l’adeguamento alle direttive comunitarie relative al regime fiscale di fusioni, scissioni, conferimenti d’attivo e scambi di azioni, nonché il trasferimento della residenza fiscale all’estero da parte di una societa; f) operazioni, da chiunque effettuate, incluse le valutazioni e le classificazioni di bilancio, aventi ad oggetto i beni ed i rapporti di cui all’articolo 81, comma 1, lettere da c) a c quinquies), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917; f-bis) cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate tra i soggetti ammessi al regime della tassazione di gruppo di cui all’articolo 117 del testo unico delle imposte sui redditi; f-ter) pagamenti di interessi e canoni di cui all’art. 26-quater, qualora detti pagamenti siano effettuati a soggetti controllati direttamente o indirettamente da uno o più soggetti non residenti in uno Stato dell’Unione europea; f-quater) pattuizioni intercorse tra società controllate e collegate ai sensi dell’articolo 2359 del codice civile, una delle quali avente sede legale in uno Stato o territorio diverso da quelli di cui al decreto ministeriale emanato ai sensi dell’articolo 168-bis del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, aventi ad oggetto il pagamento di somme a titolo di clausola penale, multa, caparra confirmatoria o penitenziale. (…)”.

Tuttavia, la norma aveva il pregio di aver introdotto una garanzia rafforzata a favore del contribuente allo scopo di anticipare il contradditorio con l’Amministrazione ad un momento precedente alla notifica dell’avviso di accertamento; in particolare, il comma quarto prevedeva che “L’avviso di accertamento è emanato, a pena di nullità, previa richiesta al contribuente anche per lettera raccomandata, di chiarimenti da inviare per iscritto entro 60 giorni dalla data di ricezione della richiesta nella quale devono essere indicati i motivi per cui si reputano applicabili i commi 1 e 2.”. 

Al fine di unificare e chiarire la disciplina delle condotte antielusive, individuandone le caratteristiche essenziali, il Parlamento con L. 23/2014 ha conferito apposita delega al Governo che ha emanato il D.lgs. 128/2015, recante “Disposizioni sulla certezza del diritto nei rapporti tra fisco e contribuente”. In particolare, con i commi 1 e 2 dell’art. 1 del D.lgs. 128/2015 il legislatore ha introdotto l’art. 10 bis all’interno della L. 212/2000 (Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente) e, appunto, abrogato l’art. 37 bis del D.P.R. 600/1973. 

È rimasta, però, invariata nella sostanza la disciplina relativa al coinvolgimento del contribuente per il tramite della notifica della richiesta di chiarimenti prima della formale trasmissione dell’atto di accertamento.

Il citato art. 10 bis prevede infatti che “1. Configurano abuso del diritto una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti. Tali operazioni non sono opponibili all’amministrazione finanziaria, che ne disconosce i vantaggi determinando i tributi sulla base delle norme e dei principi elusi e tenuto conto di quanto versato dal contribuente per effetto di dette operazioni. 2. Ai fini del comma 1 si considerano: a) operazioni prive di sostanza economica i fatti, gli atti e i contratti, anche tra loro collegati, inidonei a produrre effetti significativi diversi dai vantaggi fiscali. Sono indici di mancanza di sostanza economica, in particolare, la non coerenza della qualificazione delle singole operazioni con il fondamento giuridico del loro insieme e la non conformità dell’utilizzo degli strumenti giuridici a normali logiche di mercato; b) vantaggi fiscali indebiti i benefici, anche non immediati, realizzati in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i principi dell’ordinamento tributario. 3. Non si considerano abusive, in ogni caso, le operazioni giustificate da valide ragioni extrafiscali, non marginali, anche di ordine organizzativo o gestionale, che rispondono a finalità di miglioramento strutturale o funzionale dell’impresa ovvero dell’attività professionale del contribuente. (…) 6. Senza pregiudizio dell’ulteriore azione accertatrice nei termini stabiliti per i singoli tributi, l’abuso del diritto è accertato con apposito atto, preceduto, a pena di nullità, dalla notifica al contribuente di una richiesta di chiarimenti da fornire entro il termine di sessanta giorni, in cui sono indicati i motivi per i quali si ritiene configurabile un abuso del diritto. (…) 12. In sede di accertamento l’abuso del diritto può essere configurato solo se i vantaggi fiscali non possono essere disconosciuti contestando la violazione di specifiche disposizioni tributarie”.

La novella normativa, come ribadisce il comma 12 del menzionato articolo, non ha inciso sulla distinzione fra condotte che consentono di ottenere vantaggi fiscali indebiti nel rispetto della legge e condotte in cui il vantaggio deriva direttamente da una violazione normativa, nonché sulla conseguente applicabilità nella sola prima ipotesi della garanzia del contraddittorio preventivo; quindi permane attuale l’orientamento giurisprudenziale in commento.

La decisione della Corte di Cassazione

Il primo motivo di ricorso riguardava l’asserita nullità della Sentenza a causa della mancata concisa esposizione dei fatti.

Il secondo motivo, invece, censurava la falsa applicazione dell’art. 37 bis del D.P.R. 600/1973, con conseguente illegittimità dell’avviso di accertamento impugnato.

Entrambe le doglianze sono state ritenute infondate nel merito.

In relazione alla prima contestazione, il Collegio ha ritenuto che l’esposizione dei fatti non solo fosse presente nella Sentenza impugnata ma che fosse anche logica e coerente, pur non condividendo la conclusione relativa alla qualificazione giuridica proposta.

Riguardo il secondo motivo, la Suprema Corte ha ritenuto determinante la qualificazione dell’operazione societaria realizzata dalla Contribuente, precisando la distinzione fra le ipotesi di elusione fiscale e di evasione.

L’elusione fiscale consiste nell’utilizzo improprio o distorto della normativa o degli strumenti negoziali allo scopo specifico, seppure non esclusivo, di eludere i propri obblighi tributari e di ottenere in questo modo un vantaggio fiscale.

Diversamente, l’evasione fiscale si concretizza nella volontaria e fraudolenta sottrazione dagli obblighi imposti dalla legge tributaria.

Individuando nel caso concreto un’ipotesi di evasione fiscale, la Corte ha stabilito che “l’invocato art. 37-bis del D.P.R. n. 600 del 1973 giustamente non è stato ritenuto applicabile dal giudice d’appello, seppure dev’essere corretta la motivazione ex art. 384, u.c., cod. proc. civ. in quanto la riconduzione della fattispecie concreta alla disciplina dell’abuso del diritto/elusione non è pertinente, errore del resto commesso dalla stessa Amministrazione finanziaria.”.

Conseguentemente, la Cassazione ha aggiunto di non ravvisare ostacoli nella riqualificazione della fattispecie da elusiva ad abusiva, in quanto non si realizza alcun nocumento al diritto di difesa, non solo perché i fatti posti a base dell’accertamento restano intatti e muta solo la sussunzione giuridica, ma anche in quanto nessuna lesione del contraddittorio endoprocedimentale è avvenuta nella fattispecie.

Una volta sciolto il nodo interpretativo, la Corte si è soffermata anche sulla possibilità di applicare la normativa comunitaria sull’IVA contenente l’obbligo generale di attivazione del contraddittorio endoprocedimentale, giungendo ad una risposta negativa. Infatti, il legislatore europeo, al fine di evitare opposizioni meramente pretestuose, ha posto in capo al Contribuente l’onere di provare le argomentazioni difensive che avrebbe impiegato qualora correttamente interpellato prima dell’emissione dell’avviso di accertamento; tale onere probatorio non è stato in alcun modo assolto dalla Contribuente, la quale non aeva allegato le lesioni subite.

Conclusioni

L’Ordinanza n. 582/2025 della Corte di Cassazione fornisce un importante contributo alla definizione dei confini esistenti tra evasione ed elusione fiscale, affermando che la presenza di strutture societarie artificiose e l’adozione di una condotta apparentemente antieconomica non sono necessariamente indici di condotte elusive, potendo invece costituire elementi caratterizzanti il fenomeno di evasione fiscale.